Jak ustalane jest miejsce świadczenia przy transakcjach łańcuchowych?

Miejsce świadczenia transakcji „ruchomych”

Miejscem świadczenia dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru mogą być przyporządkowane tylko jednej z tych dostaw.

Jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Celem prawidłowego przyporządkowania wysyłki lub transportu wewnatrzwspólnotowego jednej z dokonanych dostaw należy dokonać całościowej oceny wszystkich okoliczności z tym związanych pozwalających na ustalenie, która dostawa spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową (zob. wyrok TS UE C-245/04 oraz C-430/09).

Miejsce świadczenia transakcji „nieruchomych”

Po przyporządkowaniu wysyłki lub transportu jednej dostawie pozostałe dostawy towarów uznaje za dostawy tzw. „nieruchome”. W takich przypadku dostawę towarów, która:

- poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów,
- następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że wszystkie dostawy poprzedzające wysyłkę lub transport towarów, są opodatkowane w państwie rozpoczęcia transportu lub wysyłki, natomiast wszystkie dostawy następujące po dokonaniu transportu lub wysyłki, są opodatkowane w państwie zakończenia transportu lub wysyłki tych towarów.

Jeżeli w następstwie kilku następujących po sobie dostaw tych samych towarów ma miejsce pojedyncza wysyłka wewnątrzwspólnotowa lub pojedynczy transport wewnątrzwspólnotowy tych towarów, to przemieszczenie to może być przypisane tylko jednej z tych dostaw, którą
jako jedyną w tej sytuacji można uznać za wewnatrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną 0% stawką podatku VAT.

Od ustalenia zatem której dostawie w łańcuchu należy przyporządkować fizyczny transport towarów będzie zależało jak poszczególni podatnicy będą zobowiązani rozliczyć podatek i której dostawie będzie można przyporządkować stawkę 0% VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy, czyli który podatnik będzie miał prawo do zastosowania takiej stawki. Wszystkie dostawy dokonane przed dostawą, do której będzie przyporządkowany transport lub wysyłka towarów, będą miały charakter transakcji krajowych w państwie dostawy towaru, wszystkie późniejsze dostawy po tej dostawie będą miały charakter dostaw krajowych w państwie przeznaczenia towaru, natomiast sama transakcja, której będzie przyporządkowany transport lub wysyłka będzie miała cechy wewnątrzwspólnotowej dostawy i odpowiednio wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Sklep z siedzibą w Warszawie (D) zamówił towar u swojego dostawcy hurtowego (C ) z siedzibą również w Warszawie, ten jednak nie posiada zamówionego towaru w magazynie i składa zamówienie u kolejnego hurtownika z siedzibą w Krakowie (B), ten również nie posiada zamówionego towaru i składa zamówienie bezpośrednio u producenta towaru w Berlinie (A), z dyspozycją dostarczenia towaru do Warszawy. Producent towaru organizuje transport i dostarcza go bezpośrednio do pierwszego podmiotu (z Berlina do Warszawy). Hurtownik (B) wskazuje podatnikowi (A) numer VAT-UE.

W takiej sytuacji, zgodnie z przedstawionymi przepisami, dostawa pomiędzy producentem (A) a hurtownikiem (B) będzie miała cechy transakcji wewnątrzwspólnotowej. Dostawca towaru (A) rozpozna w swoim kraju wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i będą miały zastosowanie niemieckie przepisy o VAT a nabywca-hurtownik (B) rozpozna u siebie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i do tej transakcji będzie musiał zastosować obowiązujące w Polsce stawki podatku VAT. Wszystkie następujące po tej transakcji dostawy (B do C i C do D) będą już dostawami krajowymi przy zastosowaniu polskich przepisów o VAT.

Polecamy: Czy można skanować i przechowywać kopie faktur w formacie PDF?

W omawianym przykładzie transport towarów organizuje hurtownik (B), który prawo do rozporządzania tymi towarami przenosi na rzecz hurtownika (C) w Warszawie. Producent towaru (A) wydaje towar bezpośrednio ze swojego magazynu firmie transportowej wynajętej przez hurtownika (B), która transportuje go bezpośrednio z tego magazynu do odbiorcy końcowego, tj. sklepu w Warszawie (D).

Rozliczenie tych transakcji następuje analogicznie, jak w przykładzie, chyba że zostanie udowodnione (w świetle zawartych warunków dostawy, jak również całościowej oceny wszystkich okoliczności związanych z tymi dostawami), że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować dostawie dokonywanej przez hurtownika (B) (art. 22 ust. 2 ustawy). W takim przypadku hurtownik (B) nie powinien podawać producentowi (A) numeru VAT UE z przedrostkiem PL, lecz zarejestrować się w Niemczech dla potrzeb VAT i tam wykazać dostawę dla hurtownika (C) jako wewnątrzwspólnotową. Producent towaru (A) powinien wówczas wystawić krajową fakturę VAT na rzecz podmiotu B, naliczając zgodnie z niemieckim prawem podatek VAT obowiązujący w Niemczech.

Transakcji dokonanej przez podmiot B należy przypisać status dostawy wewnątrzwspólnotowej – powinna ona zostać opodatkowana zgodnie z warunkami przewidzianymi dla tego typu dostaw przez niemieckie przepisy w zakresie podatku VAT (dostawa wewnątrzwspólnotowa zwolniona z opodatkowania z prawem do odliczenia podatku VAT – odpowiednik stawki 0% obowiązującej w Polsce na towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów). Hurtownik (C) powinien w Polsce rozpoznać wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (na zasadach określonych polskim prawem) i powinien zastosować do zamówionego towaru polskie stawki VAT. Ostatnią w łańcuchu dostawę należy uznać za dokonaną w miejscu dokonania poprzedzającego ją nabycia wewnątrzwspólnotowego, tzn. w miejscu zakończenia transportu.

Tym samym podatnik C winien wystawić fakturę VAT dokumentującą dostawę towarów do sklepu (D), który złożył pierwotnie zamówienie na dostarczony mu towar.

Polecamy: Jakie są koszty uzyskania przychodu przy faktoringu?

Źródło: MF