Czy kasę fiskalną należy wykazać w remanencie likwidacyjnym i opodatkować VAT

RADA

Tak, jeżeli kasa znajduje się u podatnika na dzień zakończenia działalności, powinna być uwzględniona w spisie z natury i opodatkowana VAT w związku z likwidacją działalności. Aby tego uniknąć, należało przed zakończeniem działalności zlikwidować lub odsprzedać kasę.

UZASADNIENIE

Czytelnik słusznie stwierdził, że w opisanej sytuacji nie jest obowiązany do zwrotu ulgi.

1. Kiedy należy zwrócić ulgę

Przypadki, w których podatnik jest obowiązany do zwrotu odliczonych lub zwróconych mu kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących, określa art. 111 ust. 6 ustawy oraz § 11 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego w sprawie kas fiskalnych. Zgodnie z wymienionymi przepisami podatnik ma obowiązek dokonania zwrotu odliczonych lub zwróconych mu kwot wydatkowanych na zakup kasy rejestrującej, jeżeli w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania:

• zaprzestanie jej używania,

• nie dokonuje w obowiązującym terminie (co 12 miesięcy) zgłoszenia kasy do obowiązkowego przeglądu technicznego przez właściwy serwis,

• zaprzestanie działalności,

• nastąpi otwarcie likwidacji,

• zostanie ogłoszona upadłość,

• nastąpi sprzedaż przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału),

• nastąpi dokonanie odliczenia z naruszeniem warunków związanych z tym odliczeniem.

Wymienione przepisy wskazują zarówno na okoliczności, które warunkują zwrot ulgi z tytułu zakupu kasy fiskalnej, jak i okres, w którym należy go dokonać. W związku z tym, że kasa fiskalna była użytkowana w okresie dłuższym niż 3 lata (a dokładniej przez ponad 10 lat), na podatniku nie spoczywa obowiązek dokonania zwrotu ulgi.

2. Czy kasę fiskalną należy ująć w remanencie likwidacyjnym

Z pytania wynika, że podatnik w związku z zakończeniem działalności jest obowiązany do zapłaty VAT od remanentu likwidacyjnego.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o VAT takiemu opodatkowaniu podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

• rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej,

• zaprzestania przez podatnika VAT, będącego osobą fizyczną, wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Opodatkowaniu podlegają wyłącznie te towary, w stosunku do których podatnikowi przy ich nabyciu lub wytworzeniu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Kasa rejestrująca jest towarem, który po nabyciu nie był przedmiotem dostawy, a który na dzień zakończenia działalności stanowi składnik majątku podatnika.

Jeżeli kasa rejestrująca pozostaje na stanie majątkowym w dniu likwidacji działalności gospodarczej, to podatnik powinien objąć ją spisem z natury i opodatkować VAT. Nie jest przy tym istotne, że jedną z przesłanek opodatkowania towarów ujętych w remanencie jest ich zbywalność. Towary, przy których nabyciu podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego, a które na dzień zaprzestania działalności stanowią składnik majątku, można potem sprzedać. Kasa rejestrująca, ze względu na swój charakter, jest specyficznym towarem i trudno ją uznać za zbywalną, tym bardziej że rynek używanych kas fiskalnych zasadniczo nie funkcjonuje. Mimo to, w świetle obowiązujących przepisów, należy opodatkować VAT ten składnik majątku w związku z zakończeniem działalności gospodarczej. Takie stanowisko potwierdza również praktyka organów podatkowych.

Przykładowo, Urząd Skarbowy w Kędzierzynie-Koźlu w postanowieniu z 26 stycznia 2007 r., nr PP/443-10/07/TE, podkreślił, że:

(...) żadne przepisy nie zabraniają sprzedaży kasy rejestrującej. Oczywiście brak jest możliwości ufiskalnienia używanej kasy rejestrującej przez innego podatnika. Jednak brak zapotrzebowania na elementy kasy rejestrującej, bądź samej kasy rejestrującej, nie może skutkować brakiem odprowadzenia podatku należnego od kasy rejestrującej pozostającej na stanie majątkowym w dniu likwidacji działalności gospodarczej zgodnie z ww. art. 14 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Warto zauważyć, że przepis dotyczący rozliczenia VAT w związku z likwidacją działalności nie nakłada obowiązku skorygowania podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu towarów objętych remanentem.

3. W jaki sposób wycenić kasę w remanencie

Z pytania wynika, że Czytelnik zakończył działalność w grudniu 2007 r. Według art. 29 ust. 10 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2007 r. podstawą opodatkowania towarów objętych remanentem likwidacyjnym jest cena ich nabycia. Od 1 stycznia 2008 r. jest to cena nabycia określona na dzień dostawy towaru, czyli w przypadku remanentu likwidacyjnego na dzień zaprzestania działalności. Ponieważ cena nabycia jest wartością „historyczną”, należy uznać, że na dzień zaprzestania działalności nie można jej określić w innej wysokości niż ustalona w dniu zakupu. Natomiast z uzasadnienia zmiany tego przepisu wynika, że ustawodawca zmierzał do uwzględnienia w podstawie opodatkowania zmiany wartości opodatkowanego towaru, np. ze względu na stopień zużycia, brak istotnej wartości ekonomicznej itp.

Należy zauważyć, że mimo zmiany treści przepisu art. 29 ust. 10 ustawy o VAT od 1 stycznia 2008 r., nadal przepis ten odwołuje się do ceny nabycia. Są zatem poważne wątpliwości, czy faktycznie można ją określić w kwocie niższej niż wynikająca z faktury zakupu. Temat ten jest, jak dotąd, pomijany w interpretacjach podatkowych. Trudno zatem ustalić, jaka będzie praktyka stosowania tego przepisu przez organy podatkowe. Pierwsza interpretacja wydana na ten temat jest korzystna dla podatników. Według organu podatkowego należy brać pod uwagę obecną cenę rynkową, a nie cenę zakupu (więcej na ten temat patrz str. 13).

W konsekwencji należy uznać, że przed 1 stycznia 2008 r. oraz obecnie podstawą opodatkowania VAT będzie cena nabycia netto towaru (w tym przypadku kasy) objętego remanentem likwidacyjnym. Podatnikom, którzy planują zakończenie działalności i zamierzają obniżyć podstawę opodatkowania na podstawie obecnego brzmienia art. 29 ust. 10 ustawy o VAT, doradzamy wystąpienie o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

4. Kiedy płacić VAT od remanentu

Obowiązek podatkowy powstaje w dniu, w którym spis powinien zostać sporządzony, nie później jednak niż 14. dnia, licząc od dnia rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Najpierw w terminie 14 dni od dnia zaprzestania działalności podatnik ma obowiązek sporządzić spis z natury. Obowiązek podatkowy powstanie w dniu, w którym spis powinien być sporządzony, czyli najpóźniej w terminie 14 dni od dnia zaprzestania działalności. Jeżeli podatnik sporządzi spis w terminie, obowiązek podatkowy powstanie w dniu sporządzenia spisu z natury.

PRZYKŁAD

Podatnik zakończył działalność 5 grudnia. 10 grudnia sporządził spis z natury. Obowiązek podatkowy powstaje 10 grudnia (nie upłynął bowiem termin 14 dni od dnia zakończenia działalności). Podatek należny od remanentu likwidacyjnego powinien wykazać w deklaracji za grudzień i odprowadzić do 25 stycznia.

Jeżeli podatnik sporządzi spis po upływie 14 dni od dnia zakończenia działalności, obowiązek podatkowy powstanie 14. dnia od dnia zakończenia działalności.

PRZYKŁAD

Podatnik zakończył działalność 5 grudnia. 1 stycznia następnego roku sporządził spis z natury. Obowiązek podatkowy powstał 19 grudnia (w tym dniu przypada bowiem czternasty dzień od dnia zakończenia działalności). Podatnik powinien wykazać podatek należny od remanentu likwidacyjnego w deklaracji za grudzień i odprowadzić go do 25 stycznia.

5. Dlaczego korzystniej jest sprzedać lub zlikwidować kasę rejestrującą przed zakończeniem działalności

Opodatkowanie kasy fiskalnej, eksploatowanej przez podatnika przez ponad 10 lat, od wartości, jaką miała ona w momencie nabycia, jest mało wymierne. Dlatego, aby nie wykazywać kasy fiskalnej w remanencie likwidacyjnym, podatnik może przed dniem likwidacji działalności gospodarczej dokonać sprzedaży kasy bądź jej likwidacji.

Kasa rejestrująca, która zostanie zlikwidowana przed dniem zakończenia przez podatnika działalności gospodarczej, nie podlega spisowi z natury.

Potwierdza to postanowienie Urzędu Skarbowego w Krotoszynie z 29 maja 2006 r., nr NP/443-12/06/RS, będące odpowiedzią na pytania podatnika: „Czy w przypadku przechowywania pamięci fiskalnej wymontowanej z kasy będę musiał ją uwzględnić w remanencie likwidacyjnym, a jeżeli tak, to w jakiej wartości? Czy pozostałe elementy kasy, np. obudowę, można zniszczyć?”. W postanowieniu czytamy, że w takim przypadku:

(...) należy uznać, iż kasa rejestrująca stanowiąca środek trwały, której likwidacji dokonano w związku z jej zużyciem przed dniem zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej, nie podlega spisowi z natury, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sprawy związane z likwidacją pozostałych elementów kasy, w tym obudowy, nie zostały uregulowane w obecnie obowiązujących przepisach. W związku z tym mogą one być fizycznie zniszczone przez właściciela bez zgody i udziału pracownika urzędu skarbowego oraz w sposób odpowiadający właścicielowi kasy.

Z kolei możliwość odsprzedaży kasy lub jej likwidacji (poprzez złomowanie) potwierdza m.in. interpretacja udzielona przez Urząd Skarbowy Kraków-Śródmieście w postanowieniu nr PP/443-61/05/MG z 5 stycznia 2006 r. Organ podatkowy na pytanie podatnika, czy zlikwidowaną kasę fiskalną można sprzedać innemu podmiotowi gospodarczemu, względnie złomować w przypadku braku nabywcy, udzielił odpowiedzi zgodnej ze stanowiskiem podatnika. Potwierdził tym samym, że:

(...) z obowiązujących przepisów nie wynika zakaz sprzedaży pozostałych elementów kasy fiskalnej (poza pamięcią fiskalną) w przypadku zaprzestania ewidencji obrotu przy jej zastosowaniu, pod warunkiem wcześniejszego dokonania czynności, o których mowa powyżej. W przypadku braku nabywcy mogą one zostać zlikwidowane poprzez złomowanie.

6. W jaki sposób zakończyć pracę kasy w trybie fiskalnym

Likwidacja kasy fiskalnej, podobnie jak jej sprzedaż, wiąże się z zakończeniem jej pracy w trybie fiskalnym. W takich przypadkach podatnik ma obowiązek odczytania zawartości pamięci fiskalnej potwierdzonej następnie protokołem. Czynności te wymagają udziału: podatnika, serwisanta i urzędnika skarbowego. W związku z likwidacją kasy należy:

• złożyć w urzędzie skarbowym (lub przesłać za pośrednictwem poczty na adres urzędu) pisemne zawiadomienie o zakończeniu pracy kasy w trybie fiskalnym i wnieść o dokonanie odczytu zawartości pamięci fiskalnej kasy rejestrującej,

• umówić się z urzędnikiem urzędu skarbowego oraz z serwisantem (miejsce, data, godzina) na spotkanie w celu dokonania określonych czynności,

• podczas spotkania:

• dokonać oględzin kasy,

• dokonać oględzin plomb,

• wydrukować łączny raport okresowy,

• sporządzić na tę okoliczność protokół według ustalonego wzoru (zob. str. 47),

• wydać serwisantowi moduł fiskalny kasy fiskalnej.

Odczyt zawartości pamięci fiskalnej może być dokonany w miejscu prowadzenia ewidencji lub w siedzibie urzędu skarbowego. Wyboru pomiędzy tymi dwoma możliwościami należy dokonać w porozumieniu z urzędem skarbowym.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

7. Czy można sprzedać kasę fiskalną

Kasa fiskalna jest urządzeniem o szczególnym przeznaczeniu, tzn. posiada numer unikatowy, który nie może być przypisany innym urządzeniom. Ze względu na specyfikę rynek używanych kas fiskalnych praktycznie nie istnieje. Po dokonaniu odczytu zawartości pamięci fiskalnej i wymianie modułu nieufiskalniona kasa nie posiada już przymiotu kasy rejestrującej, w związku z czym może być wykorzystywana poza systemem rejestracji obrotu wymaganego przepisami ustawy o VAT. Może być wykorzystywana np. do celów szkoleniowych. Odkupieniem tego urządzenia może być zainteresowany także producent.

Zdarza się, że kasę zabiera serwisant uczestniczący w zakończeniu pracy w trybie fiskalnym w zamian za usługę sporządzenia protokołu zakończenia pracy w trybie fiskalnym. Wówczas obie strony powinny sobie wystawić fakturę: serwisant za usługę, podatnik za kasę po cenie równej wartości usługi serwisanta (umowa barterowa, dla której podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku).

• art. 14, art. 29 ust. 3 i 10, art. 111 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 130, poz. 826

• § 5 ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z 4 lipca 2002 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunków stosowania tych kas przez podatników - Dz.U. Nr 108, poz. 948; ost.zm. Dz.U. z 2004 r. Nr 85, poz. 798

• § 11 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 czerwca 2008 r. w sprawie kas rejestrujących - Dz.U. Nr 113, poz. 720

Aneta Szwęch

ekspert w zakresie VAT