Czy do sprzedaży miejsc postojowych ma zastosowanie obniżona stawka VAT?

Dotychczas zastosowanie właściwej stawki VAT przy sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z wydzielonym miejscem postojowym wywoływało kontrowersje z uwagi na rozbieżne wyroki sądów w tym zakresie.

Kontrargumentem dla stosowania stawki obniżonej było twierdzenie, iż 7% stawka VAT dotyczyła jedynie budownictwa mieszkaniowego, a nie sprzedaży lokali użytkowych, za jakie uznawano miejsca postojowe. W myśl tej tezy bowiem, wydzielone miejsca postojowe służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi. W konsekwencji część developerów, dokonujących sprzedaży mieszkań wraz z garażami lub miejscami postojowymi wewnątrz, czy też na zewnątrz budynku, stosowała w przypadku sprzedaży mieszkań 7% stawkę VAT, natomiast przy sprzedaży miejsc postojowych, podstawową 22% stawkę VAT, nawet jeżeli zbycia dokonywano w ramach jednej transakcji.

Podstawowa kwestia sprowadza się zatem do ustalenia, czy w świetle przepisów miejsce postojowe istotnie stanowi lokal użytkowy, czy też należy go jednak uznać za lokal pełniący szeroko pojętą funkcję mieszkalną.

Z ustawy o VAT wynika, iż stawkę podatku w wysokości 7% (od 1 stycznia 2011 r. w wysokości 8%) stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Społeczne budownictwo mieszkaniowe stanowią natomiast m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w dziale 12 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Ze społecznego budownictwa mieszkaniowego wyłączone zostały budynki mieszkalne jednorodzinne, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokale mieszkalne, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Polecamy: Jaką stawkę VAT należy zastosować przy sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z miejscem parkingowym?

Z powyższych regulacji wynika, że preferencyjną stawkę VAT można stosować w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, za wyjątkiem sprzedaży lokali użytkowych. Równocześnie przepisy o VAT nie definiują pojęcia lokalu użytkowego. Należy zatem sięgnąć do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. 2002 r. Nr 75 poz. 690), definiującego lokal użytkowy jako jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. 

Powyższa definicja jednoznacznie wskazuje, że wyodrębnione miejsca postojowe nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych, ze względu na fakt, iż nie są izbami wydzielonymi trwałymi ścianami w obrębie budynku. 

Ustawa o VAT nie definiuje także czym są obiekty budowlane oraz obiekty budownictwa mieszkaniowego, lecz odwołuje się w tym zakresie do reguł wynikających z PKOB, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Zgodnie z PKOB, budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, w których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie). 

Z powyższego należy wysnuć wniosek, że za część mieszkaniową uznaje się nie tylko pomieszczenia stricte mieszkalne (tj. te, w których śpimy, czy przebywamy w czasie dnia), ale także mające charakter pomocniczy dla mieszkania, znajdujące się poza jego obrębem, niemniej jednak służące szeroko pojętym celom mieszkalnym.

Nie budzi bowiem wątpliwości, iż np. piwnice czy wózkarnie są pomieszczeniami przynależnymi do mieszkania, w których przechowuje się część przedmiotów użytkowych. Nie ma zatem powodów, aby funkcji tej odmawiać miejscom postojowym, które niejednokrotnie usytuowane są obok piwnicy przynależnej do mieszkania i także służą celom „przechowywania”.

Również pojęcie lokalu mieszkalnego nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, w związku z czym należy się posłużyć definicją zawartą w ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. Zgodnie z jej treścią, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane „pomieszczeniami przynależnymi” (art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali). 

Oznacza to, że pomieszczenia przynależne nie muszą bezpośrednio przylegać do lokalu ani pozostawać w obrębie budynku, w którym lokal się znajduje. Pomieszczenie przynależne, w sensie prawnym może zatem stanowić część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przeznaczone do bezpośredniego „zaspokajania mieszkaniowych potrzeb” ludzi, lecz ma służyć zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych w szerokim tego pojęcia znaczeniu. Wydaje się, ze przepis ten ostatecznie rozwiewa wątpliwości co do funkcji miejsca postojowego i jego ścisłego związku z mieszkaniem. Tym samym należy uznać, że miejsce parkingowe stanowi obiekt budownictwa mieszkaniowego.

Powyższy wniosek został juz przedstawiony przez Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z dnia 8 stycznia 2009 r. (sygn. I FSK 1798/07), w którym dokonując wykładni funkcjonalnej Sąd uznał, że posiadanie miejsca do parkowania samochodu osobowego w pierwszej dekadzie XXI wieku jest związane integralnie z budownictwem mieszkaniowym, tak jak posiadanie piwnicy czy dostęp do suszarni i powinno być kojarzone z obiektami budownictwa mieszkaniowego lub ich częściami. Tym samym miejsce garażowe nie może być uznane za lokal użytkowy.

Z kolei w wyroku z dnia 4 marca 2011 r. (sygn. akt I FSK 422/10) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że wyłączając możliwość stosowania stawki preferencyjnej w stosunku do lokali użytkowych, ustawodawca zmierzał do obciążenia stawką podstawową części budynku wykorzystywanej w komercyjny sposób, czyli np. na sklepy, lokale usługowe czy biurowe. Nie dotyczy to natomiast miejsc postojowych w halach garażowych. Jak wskazał Sąd, trzeba bowiem podkreślić, że w chwili obecnej miejsca garażowe dla mieszkańców są równie niezbędne jak piwnica, strych, czy suszarnia. W aktualnych realiach projektanci nowego budownictwa mieszkaniowego pomijają częściej piwnice (brak konieczności przechowywania zapasów żywności na zimę) niż garaże, które wobec trudności z parkowaniem w miastach stają się coraz potrzebniejsze dla mieszkańców. Zatem pogląd, że pomieszczenia garażowe nie służą zaspokojeniu potrzeb związanych z zamieszkiwaniem, w przeciwieństwie do "niezbędnych" piwnic, (w których przechowuje się ziemniaki na zimę), czy też strychów lub suszarni, jest stanowiskiem anachronicznym i nieuwzględniającym aktualnego poziomu rozwoju społeczno-gospodarczego.

Trudno zatem zgodzić się z prezentowaną przez część organów podatkowych tezą, ze obniżona stawka VAT nie może być stosowana do sprzedaży miejsc postojowych, gdyż nie służą one zaspokajaniu mieszkaniowych potrzeb ludzi oraz ze garaż czy też wyodrębnione miejsce postojowe, w stosunku do którego prawo do korzystania posiada nabywca lokalu mieszkalnego, nie jest niezbędny w korzystaniu z lokalu mieszkalnego. Oczywiście można uznać, iż brak miejsca postojowego nie dyskwalifikuje lokalu mieszkalnego jako pomieszczenia służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych społeczeństwa, tak jak jeszcze niedawno np. posiadanie kuchni, czy toalety nie wydawało się niezbędne (do XX wieku łazienek raczej nie posiadano). Trudno jednak odmówić ich wysokiej przydatności.

Co więcej, z aktualnych regulacji prawnych jasno wynika, iż niemożliwe jest wybudowanie obiektu budownictwa mieszkaniowego bez uwzględnienia stosownej ilości miejsc parkingowych w stosunku do ilości budowanych mieszkań. Rozporządzenie o warunkach technicznych nakłada bowiem obowiązek urządzenia miejsc postojowych dla samochodów użytkowników stałych i przebywających okresowo (np. gości), jak również miejsc postojowych dla samochodów, z których korzystają osoby niepełnosprawne. Zatem każdy inwestor, budując obiekt budownictwa mieszkaniowego, musi obligatoryjnie przewidzieć odpowiednią liczbę miejsc postojowych dla przyszłych mieszkańców. Wybudowanie obiektu budownictwa mieszkaniowego bez miejsc postojowych jest w obecnych warunkach niemożliwe i naruszałoby obowiązujące przepisy.

W konkluzji należy stwierdzić, iż brak jest podstaw do podważania stosowania obniżonej stawki VAT przy sprzedaży mieszkania oraz miejsca parkingowego. Prawidłowość tej tezy potwierdza aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Szkoda jednak, że podatnicy muszą udowadniać słuszność swojego podejścia niejednokrotnie dopiero przed sądem. Warto jednak podjąć ten trud, jako że niższa stawka VAT stanowi niewątpliwą korzyść zarówno dla nabywców, w których oczywistym interesie jest możliwość jak najtańszego kupna mieszkania wraz z miejscem postojowym, jak i dla stosujących ją developerów, którym niższa cena pozwala w sposób bardziej konkurencyjny funkcjonować na obecnie bardzo wymagającym rynku nieruchomości.

Małgorzata Blitek
Prawnik w Zespole VAT w firmie doradczej KPMG

Polecamy: Co zmieniło się w VAT od 1 lipca 2011r.?