Karta podatkowa jako forma opodatkowania działalności gospodarczej

 

Karta podatkowa jest zryczałtowaną formą opodatkowania. Jej specyfika polega na tym, że wysokość płaconego podatku nie ma nic wspólnego z faktycznie osiąganym dochodem z działalności. W praktyce przeznaczona jest dla niewielkich firm usługowych prowadzonych w formie indywidualnej albo w formie spółki cywilnej osób fizycznych, które usługi świadczą na rzecz osób fizycznych. Do jej zastosowania konieczne jest spełnienie przez podatnika kilku podstawowych warunków.

Jak wybrać kartę podatkową

Ustawa z dnia 13 maja 2011 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz niektórych innych ustaw Dziennik Ustaw z 27 czerwca 2011 Nr 131 poz. 764) wprowadziła zmiany m.in. w zakresie wyboru formy opodatkowania przez podatników rozpoczynających działalność. Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym - Dz.U. nr 144, poz. 930 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2011 r. nr 106, poz. 662; dalej „u.z.p.d.”) wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, według ustalonego wzoru, na dany rok podatkowy, podatnik składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna działalność, wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego przed rozpoczęciem działalności lub może dołączyć do wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej składanego na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że prowadzi nadal działalność opodatkowaną w tej formie. W przypadku prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa jeden ze wspólników.

Podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej wniosek o wyborze karty podatkowej będą mogli złożyć do CEIDG jednocześnie z rejestracją działalności gospodarczej. Podatnicy, którzy wniosku nie złożą w CEIDG, będą mogli taki wniosek złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Dotychczas odrębny wniosek o wyborze formy opodatkowania podatnik rozpoczynający działalność musiał dostarczyć do urzędu skarbowego.

Zobacz Stawki podatku dochodowego w formie karty podatkowej

ZAPAMIĘTAJ

Jeżeli w danym roku podatnik był opodatkowany kartą podatkową, to w kolejnym roku może kontynuować opodatkowanie kartą i nie musi składać wniosku PIT-16.

Właściwy miejscowo w sprawie karty podatkowej jest naczelnik urzędu skarbowego według:

• miejsca położenia zorganizowanego zakładu, wskazanego w zgłoszeniu do ewidencji działalności gospodarczej,

• miejsca zamieszkania podatnika lub siedziby spółki, a jeżeli nie można ustalić siedziby spółki - według miejsca zamieszkania jednego ze wspólników, jeżeli podatnik nie dopełnił obowiązku zgłoszenia działalności do ewidencji lub gdy działalność jest wykonywana bez posiadania zorganizowanego zakładu.

Zobacz również:  Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dziennik Ustaw z 27 listopada 1998 Nr 144 poz. 930) 

Usługi specjalistyczne

Przy prowadzeniu działalności opodatkowanej kartą podatnik nie może korzystać z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorców, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne (art. 25 ust. 1 pkt 3 u.z.p.d.). Usługi specjalistyczne to czynności i prace wchodzące w inny niż zgłoszony przez podatnika zakres działalności, niezbędne do wykonania wyrobu lub świadczenia usługi przez tego podatnika (art. 25 ust. 3 u.z.p.d.). Z przepisów nie wynika, aby usługi specjalistyczne faktycznie miały być czynnościami wysoce wyspecjalizowanymi, których wykonanie wymagałoby specjalistycznych wiadomości, umiejętności, wyposażenia.

 

Chodzi tu o usługi specjalistyczne względem prowadzonej działalności przez podatnika, których wykonywania nie zgłoszono, a jednak są niezbędne do prowadzenia własnej działalności. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2010 r. (nr IPPB1/415-879/09-2/EC) dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał: Czynności wykonywane przez kierowcę i księgową wchodzą w inny niż zgłoszony zakres działalności, tj. nie są usługami fotograficznymi oraz są niezbędne dla całkowitego świadczenia usługi. Są więc usługami specjalistycznymi w stosunku do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług fotograficznych. Reasumując, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż zatrudnienie przez Wnioskodawcę na umowę cywilnoprawną kierowcy oraz księgowej nie stanowi naruszenia przepisów art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, gdyż zakres czynności wykonywanych przez te osoby jest odmienny od usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Limit zatrudnienia

Możliwość opodatkowania kartą jest uzależniona od zachowania limitu zatrudnienia. Przekroczenie stanu zatrudnienia powoduje wyłączenie z opodatkowania kartą podatkową. Do stanu zatrudnienia, od którego zależy opodatkowanie kartą podatkową bądź jej wysokość, podatnik powinien oprócz pracowników wliczyć również osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę nakładczą oraz członków rodziny mających inne niż podatnik miejsce pobytu stałego lub czasowego. Do stanu zatrudnienia podatnik nie wlicza:

• członków rodziny pozostających z nim we wspólnym gospodarstwie domowym (przy prowadzeniu działalności przez wspólników nie wlicza się tylko członków rodziny jednego ze wspólników),

• osób zatrudnionych w celu nauki zawodu lub przyuczenia do wykonywania określonej pracy (do stanu zatrudnienia nie należy również wliczać maksymalnie trzech osób zatrudnionych w okresie pierwszych 12 miesięcy po złożeniu przez nie egzaminu po okresie nauki lub przyuczenia do zawodu oraz uczniów szkół średnich i studentów zatrudnionych w okresie wakacji letnich i zimowych),

• pracowników zatrudnionych wyłącznie przy sprzedaży wyrobów, przyjmowaniu zleceń na usługi, utrzymaniu czystości w zakładzie, prowadzeniu kasy i księgowości, kierowców i konwojentów - pod warunkiem że podatnik określi na piśmie zakres czynności tych pracowników,

• nie więcej niż czterech bezrobotnych absolwentów skierowanych na podstawie odrębnych przepisów do odbywania stażu u pracodawcy przez okres nieprzekraczający 12 miesięcy,

• łącznie nie więcej niż trzech zatrudnionych bezrobotnych lub absolwentów zarejestrowanych w urzędzie pracy, przy czym okres zarejestrowania w tym urzędzie musi trwać co najmniej sześć miesięcy w okresie bezpośrednio poprzedzającym to zatrudnienie (art. 25 ust. 6 u.z.p.d.).

Tylko określony rodzaj działalności

Podatnik może opodatkować dochód kartą podatkową tylko wtedy, gdy prowadzi jeden ze ściśle określonych rodzajów działalności. Zamkniętą listę tych działalności określa art. 23 ust. 1 u.z.p.d. Prowadzenie innej działalności niż określona w art. 23 u.z.p.d. oznacza utratę prawa do opodatkowania prowadzonej działalności kartą podatkową. Przykładowo kartą podatkową mogą być opodatkowani podatnicy prowadzący działalność w zakresie usług taksówkowych. W interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2009 r. (nr IBPBI/1/4160-30/09/ZK) dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że taksówkarz nie traci prawa do karty podatkowej płaconej od usług taksówkowych, jeżeli równocześnie udostępnia nieodpłatnie powierzchnię samochodu pod reklamy. Jak bowiem podkreślał dyrektor w tej interpretacji: Wnioskodawca będzie nieodpłatnie udostępniał na rzecz stowarzyszenia, którego jest członkiem, powierzchnię samochodu pod reklamę. Przy czym nie będzie osiągał z tego tytułu jakichkolwiek przychodów, ponieważ będzie udostępniał powierzchnię samochodu bezpłatnie, wykonując swoje statutowe obowiązki członkowskie. Zatem działalność ta nie będzie tożsama z prowadzeniem innej działalności gospodarczej w rozumieniu ww. ustawy (chodzi o u.z.p.d. - przyp. red.).

 

Gdyby jednak podatnik udostępniał powierzchnię samochodu odpłatnie, to utraciłby prawo do opodatkowania usług taksówkowych kartą podatkową. Podatnik ma natomiast prawo opodatkować kartą podatkową kilka rodzajów prowadzonej działalności, jeżeli tylko są one wymienione w art. 23 u.z.p.d. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 6 września 2010 r. (nr IBPBI/1/415-614/10/WRz) dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że podatnik ma prawo opodatkować kartą podatkową usługi budowlane i kosmetyczne, ponieważ:

• zamierza prowadzić działalność usługową i wytwórczo-usługową, określoną wyłącznie w części I Tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do u.z.p.d., w zakresie wymienionym w załączniku nr 4 do tej ustawy - przy zatrudnieniu nieprzekraczającym pięciu osób,

• planowana działalność gospodarcza mieści się w katalogu działalności kwalifikujących się do rozliczania podatku dochodowego w formie karty podatkowej,

• nie prowadzi innej pozarolniczej działalności gospodarczej,

• usługi wykonywane będą wyłącznie na rzecz osób fizycznych,

• przy prowadzeniu działalności nie zamierza korzystać z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę ani z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że zajdzie konieczność wykonania usług specjalistycznych.

Podatnik, który zamierza skorzystać z karty podatkowej, musi pamiętać, że nie może prowadzić działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Opodatkowania w formie karty podatkowej nie wyłącza natomiast prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie:

• wytwarzania energii elektrycznej w elektrowniach wodnych i wiatrowych o mocy do 5000 kilowatów oraz wytwarzania biogazu,

• najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze

- z których przychody są odrębnie opodatkowane na zasadach ogólnych, czyli według skali podatkowej (art. 25 ust. 2 u.z.p.d.).

Jeżeli jednak najem dotyczy składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej, to podatnik traci prawo do opodatkowania działalności gospodarczej kartą podatkową.

PRZYKŁAD

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zegarmistrzostwa. Działalność ta opodatkowana jest kartą podatkową. Podatnik zamierza lokal wykorzystywany w działalności gospodarczej (środek trwały) podnająć osobie trzeciej w zamian za czynsz. Zawarcie umowy najmu lokalu wykorzystywanego w działalności gospodarczej oznacza utratę prawa do karty podatkowej płaconej z tytułu usług zegarmistrza.

W interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2008 r. (nr ITPB1/415-731/07/HD) dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, że stomatolog wynajmująca dwóm innym lekarzom stomatologom dwa fotele stomatologiczne, stanowiące środki trwałe w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, nie ma prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej. Organ podatkowy stwierdził, że: przychody uzyskiwane z wynajmu foteli stomatologicznych traktować należy, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z działalności gospodarczej, a nie jako najem wykonywany prywatnie, tj. poza tą działalnością. Zatem najem ten nie stanowi odrębnego źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Poszczególne rodzaje działalności gospodarczej, której prowadzenie nie wyłącza z opodatkowania w formie karty podatkowej, wymienione zostały w art. 23 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wśród tych działalności brak jest działalności polegającej na wynajmie. W świetle cytowanych wyżej przepisów najem składników majątku nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym opłacanym w formie karty podatkowej. Dodać należy, że w myśl art. 25 ust. 1 pkt 4 podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli nie prowadzą, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym osiągane przez Panią, w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, przychody z wynajmu składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą wyłączają w 2008 r. z możliwości opodatkowania w formie karty podatkowej.

ZAPAMIĘTAJ

Działalność gospodarcza może być opodatkowana kartą, tylko jeżeli jest prowadzona na terytorium Polski.

Małżonek podatnika nie może prowadzić działalności w tym samym zakresie

Małżonek podatnika nie może prowadzić działalności w tym samym zakresie co działalność podatnika (art. 25 ust. 1 pkt 5 u.z.p.d.).

PRZYKŁAD

Henryk N. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług fryzjerskich. Jego działalność była w 2010 r. opodatkowana kartą podatkową. Jego małżonka 1 stycznia 2011 r. również rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług fryzjerskich. Od 1 stycznia 2011 r. małżonkowie nie mogą opodatkować prowadzonych działalności w zakresie usług fryzjerskich kartą podatkową.

 

Minimum formalności przy karcie podatkowej

Karta podatkowa jest najprostszą z form opodatkowania z uwagi na minimalne obowiązki formalne. Podatnicy, którzy wybiorą tę formę opodatkowania, nie mają obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych albo podatkowej księgi przychodów i rozchodów (art. 24 ust. 1 u.z.p.d.). Na podatnikach tych ciążą jednak pewne obowiązki. Są oni bowiem zobowiązani:

• wydawać na żądanie klienta rachunki i faktury (art. 24 ust. 1 u.z.p.d.),

• prowadzić ewidencję zatrudnienia, jeżeli zatrudniają pracowników (art. 35 ust. 1 u.z.p.d.),

• rozliczać zaliczki na podatek oraz składki ZUS od przychodów zatrudnionych pracowników,

• płacić podatek w formie karty podatkowej do siódmego dnia następnego miesiąca za miesiąc poprzedni; za grudzień podatek należy wpłacić do 28 grudnia,

• złożyć do 31 stycznia następnego roku podatkowego roczną deklarację na formularzu PIT-16A o wysokości składki na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconej i odliczonej od karty w danym roku (art. 31 ust. 4 u.z.p.d.),

• informować o wszelkich zmianach, np. stanu zatrudnienia, które mogą wpłynąć na wysokość karty bądź na utratę prawa do karty (art. 36 ust. 1 u.z.p.d.),

• sporządzić wykaz składników majątku w przypadku likwidacji działalności gospodarczej, w tym także w formie spółki cywilnej, lub wystąpienia z takiej spółki, a także w przypadku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową

PRZYKŁAD

23 czerwca 2011 r. podatnik zatrudnił dwóch nowych pracowników, co spowodowało zwiększenie miesięcznej stawki karty podatkowej z 167 zł na 462 zł. W takim przypadku podatnik jest zobowiązany do zawiadomienia urzędu skarbowego o zaistniałych zmianach. Za czerwiec podatnik uiści zwiększony podatek. Za 22 dni podatnik obliczy podatek według wzoru: 22 x 167/30. Za osiem dni podatek obliczony zostanie według wzoru: 8 x 462 / 30. Suma tych dwóch działań po zaokrągleniu wynosi 246 zł. Za pozostałe miesiące, przy zwiększonym stanie zatrudnienia, stawka karty podatkowej wynosić będzie 462 zł miesięcznie.

Z wymienionych powyżej obowiązków wynika, że formalności związane z opłacaniem karty podatkowej są ograniczone. Nie można jednak powiedzieć, że ich w ogóle nie ma.

Wysokość karty podatkowej

Wysokość miesięcznych stawek karty podatkowej jest bardzo zróżnicowana. Zależy głównie od wielkości miejscowości, w której usługi są wykonywane, wielkości zatrudnienia oraz rodzaju świadczonych usług (art. 27 ust. 1 u.z.p.d.). Na wysokość karty mają również wpływ inne czynniki wymienione w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Jest to np. wiek podatnika - jeżeli podatnik ukończy 60. rok życia, naczelnik urzędu skarbowego może mu obniżyć stawkę karty o 20% w stosunku do wartości podanej w ustawie. Warto podkreślić, że na wniosek podatnika naczelnik urzędu skarbowego może obniżyć stawkę karty podatkowej, również gdy rozmiar działalności podatnika, przy zatrudnieniu nieprzekraczającym jednego pracownika, wskazuje na to, że określona w ustawie stawka byłaby oczywiście za wysoka (art. 27 ust. 3 u.z.p.d.). Określenie wysokości podatku opłacanego w formie karty podatkowej jest sprawą bardzo indywidualną. To naczelnik urzędu skarbowego ustala w decyzji wysokość karty. Dzięki temu podatnik jest zwolniony z obowiązku obliczenia podatku. Jest to kolejne uproszczenie w porównaniu z opodatkowaniem według innych form opodatkowania, przy których podatnik sam ma obowiązek obliczać podatek. Stawki karty podatkowej na 2011 r. zostały opublikowane w Monitorze Polskim z 2010 r. nr 89, poz. 1034².

Zobacz Stawki podatku dochodowego w formie karty podatkowej

Ponadto, jeżeli podatnikowi nie odpowiada wysokość stawki wynikającej z karty podatkowej, ustalonej w wydanej dla niego decyzji, może zrzec się tej formy opodatkowania. Zrzeczenie powinno nastąpić w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Jest to istotne uprawnienie podatnika. Pozwala mu, już po zapoznaniu się z wysokością karty, na rezygnację z tej formy opodatkowania i wybranie innej, korzystniejszej dla niego formy opodatkowania.

Jeżeli naczelnik urzędu skarbowego stwierdzi brak warunków do zastosowania opodatkowania w formie karty podatkowej, wyda decyzję odmowną. W takim przypadku podatnik jest obowiązany płacić:

• ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, jeżeli spełnia warunki określone dla tej formy opodatkowania, albo

• podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Do minusów opodatkowania w formie karty podatkowej należy na pewno ograniczony zakres odliczeń. Od karty można bowiem odliczyć wyłącznie składkę na ubezpieczenie zdrowotne (odliczeniu podlega składka stanowiąca 7,75% podstawy jej wymiaru - art. 31 ust. 2 u.z.p.d.). Należy również pamiętać, że karta podatkowa płacona jest niezależnie od wysokości osiąganych dochodów. Jest to korzystne, gdy dochody są wysokie, ale w przypadku braku dochodów konieczność zapłaty podatku jest uciążliwa.

NASZA RADA

Karta podatkowa może się okazać atrakcyjną formą dla tych małych firm, których przychody są stosunkowo wysokie, a ewentualne koszty uzyskania przychodów byłyby niskie. Ważkim argumentem przemawiającym za wyborem karty może być ograniczona ilość obowiązków formalnych w stosunku do innych form opodatkowania. Na pewno karta nie będzie korzystna dla firm ponoszących wysokie wydatki, które przy opodatkowaniu na zasadach ogólnych czy podatkiem liniowym można byłoby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

 

ZGODNIE Z PRAWEM

Art. 23 u.z.p.d.

1. Zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność:

1) usługową lub wytwórczo-usługową, określoną w części I tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy, zwanej dalej „tabelą”, w zakresie wymienionym w załączniku nr 4 do ustawy - przy zatrudnieniu nie przekraczającym stanu określonego w tabeli,

2) usługową w zakresie handlu detalicznego żywnością, napojami, wyrobami tytoniowymi oraz kwiatami, z wyjątkiem napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5% - w warunkach określonych w części II tabeli,

3) usługową w zakresie handlu detalicznego artykułami nieżywnościowymi - w warunkach określonych w części III tabeli, z wyjątkiem handlu paliwami silnikowymi, środkami transportu samochodowego, częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych, ciągnikami rolniczymi i motocyklami oraz z wyjątkiem handlu artykułami nieżywnościowymi objętego koncesjonowaniem,

4) gastronomiczną - jeżeli nie jest prowadzona sprzedaż napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5% - w warunkach określonych w części IV tabeli,

5) w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu - w warunkach określonych w części V tabeli,

6) w zakresie usług rozrywkowych - w warunkach określonych w części VI tabeli,

7) w zakresie sprzedaży posiłków domowych w mieszkaniach, jeżeli nie jest prowadzona sprzedaż napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5% - w warunkach określonych w części VII tabeli,

8) w wolnych zawodach, polegającą na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego - w warunkach określonych w części VIII tabeli,

9) w wolnych zawodach, polegającą na świadczeniu przez lekarzy weterynarii usług weterynaryjnych, w tym również sprzedaż preparatów weterynaryjnych (PKWiU ex 21.10.51.0, ex 21.20.13.0, ex 21.20.21.0 oraz ex 21.20.23.0), w związku ze świadczonymi usługami - w warunkach określonych w części IX tabeli,

10) w zakresie opieki domowej nad dziećmi i osobami chorymi - w warunkach określonych w części X tabeli,

11) w zakresie usług edukacyjnych, polegającą na udzielaniu lekcji na godziny - w warunkach określonych w części XI tabeli.

1a. Zryczałtowany podatek w formie karty podatkowej mogą opłacać także - na zasadach i w warunkach określonych w części XII tabeli - osoby fizyczne, w tym rolnicy równocześnie prowadzący gospodarstwo rolne.

2. (uchylony).

Zobacz:  Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dziennik Ustaw z 27 listopada 1998 Nr 144 poz. 930)

 

GRZEGORZ ZIÓŁKOWSKI, IZABELA RUTKOWSKA, KRZYSZTOF BERLIŃSKI, ZYGMUNT SKOWROŃSKI, EDWARD ŻURAŃSKI

Opracował PRZEMYSŁAW MAŃKO

 

Jest to fragment artykułu "Formy opodatkowania działalności gospodarczej" (Poradnik Gazety Prawnej nr 26 z dnia 2011-07-12).