Jak rozliczyć w pkpir umowę faktoringu

RADA

W praktyce podatkowej istnieje kilka koncepcji opodatkowania podatkiem dochodowym umowy faktoringu. Organy podatkowe opowiadają się za koncepcją, zgodnie z którą przedsiębiorca (faktorant):

• nie musi wykazywać przychodu z tytułu sprzedaży wierzytelności w ramach faktoringu,

• do kosztów może zaliczyć wynagrodzenie zapłacone bankowi (faktorowi) za usługę faktoringu.

Przy tej koncepcji przedsiębiorca ujmuje w kolumnie 7 pkpir przychód należny z tytułu dostawy towarów czy usług. Nie ujmuje natomiast w pkpir przychodu z tytułu sprzedaży tej należności faktorowi. Wynagrodzenie należne faktorowi przedsiębiorca ujmuje w kolumnie 13 pkpir.

Szczegóły - w uzasadnieniu.

UZASADNIENIE

Faktoring polega - w pewnym uproszczeniu - na nabywaniu przez wyspecjalizowane instytucje (przede wszystkim banki) wierzytelności od przedsiębiorców przed terminem ich zapłaty. Dzięki temu przedsiębiorca ma zagwarantowany wpływ środków pieniężnych z tytułu dostaw towarów i usług, i to w terminie wcześniejszym, niż przewiduje to umowa dostawy. W większości przypadków faktoring dotyczy wierzytelności krótkoterminowych. Umowa faktoringu jest zaliczana do tzw. umów nienazwanych (tzn. nieuregulowanych w przepisach). Swoim charakterem przypomina umowę cesji (sprzedaży) wierzytelności i umowę zlecenia. Przy jej zawarciu znajdują zastosowanie również ogólne przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące zasad zawierania i wykonywania umów cywilnoprawnych.

Ważną cechą umowy faktoringu (w odróżnieniu od klasycznej umowy cesji wierzytelności) jest to, że faktor często zobowiązuje się w niej do dodatkowych świadczeń na rzecz faktoranta. Świadczeniami dodatkowymi faktora mogą być m.in.:

• udzielanie kredytów,

• doradztwo prawne i ekonomiczne,

• usługi reklamowe,

• badanie rynku,

• prowadzenie ksiąg rachunkowych,

• opracowywanie planów rozwoju firmy,

• windykacja należności z tytułów innych niż umowa faktoringu,

• zaliczkowanie wierzytelności.

Rzecz jasna, usługa faktoringu nie jest darmowa. Faktor, który kupuje wierzytelność, wypłaca faktorantowi sumę wierzytelności pomniejszoną o prowizje i ewentualne odsetki. Prowizje i odsetki są zapłatą faktoranta za usługę świadczoną przez faktora.

Faktoring dzieli się na dwie podstawowe odmiany - faktoring właściwy i niewłaściwy. Na rynku funkcjonują jeszcze pochodne tych dwóch typów umów, nazwane faktoringiem mieszanym.

SŁOWNICZEK

Faktorant - przedsiębiorca, który posiada wierzytelności pieniężne w stosunku do odbiorców swoich towarów i usług, które to wierzytelności sprzedaje w drodze cesji faktorowi.

Faktor - wyspecjalizowany podmiot (bank, inny przedsiębiorca) nabywający od faktorantów wierzytelności przysługujące im wobec odbiorców towarów i usług.

Dłużnik - odbiorca towarów lub usług faktoranta, zobowiązany do zapłaty wierzytelności faktorantowi, a po jej cesji faktorowi; co ważne, nie jest on stroną umowy faktoringu (są nimi jedynie faktorant i faktor).

Ten rodzaj faktoringu polega na tym, że faktor na mocy zawartej umowy faktoringu przejmuje na siebie nie tylko wierzytelności służące sprzedawcy (faktorantowi) względem nabywcy jego towarów i usług (dłużnikowi), ale dodatkowo bierze na siebie ryzyko wypłacalności dłużnika. Przy tego typu umowie faktorowi nie przysługuje prawo regresu, a więc żądania od faktoranta spłaty nieściągalnej wierzytelności, w przypadku gdy dłużnik nie zapłaci zobowiązania. Niestety, uwolnienie się przez faktoranta od ryzyka wypłacalności dłużnika wiąże się z wyższymi opłatami na rzecz faktora. Przy tego typu faktoringu przedsiębiorca powinien liczyć się z tym, że faktor przed podpisaniem umowy dokładnie zbada stan majątkowy dłużnika, co spowoduje przedłużenie terminu otrzymania środków finansowych. Ponadto faktoring właściwy cechuje się tym, że w następstwie zawarcia umowy dochodzi do definitywnego (bezzwrotnego) przeniesienia wierzytelności z faktoranta na faktora.

Jego cechą charakterystyczną, odróżniającą go od faktoringu właściwego, jest brak obciążenia faktora ryzykiem nieściągalności wierzytelności od dłużnika. Pomimo zawarcia umowy faktoringu ryzyko nieściągalności wierzytelności pozostaje po stronie faktoranta. Często również nie dochodzi do całkowitego przejścia wierzytelności na faktora. W takim przypadku nie można mówić o sprzedaży wierzytelności, ale raczej o zaliczkowaniu faktoranta lub jego krótkoterminowym kredytowaniu przez faktora. W sytuacji niewypłacalności dłużnika wierzytelność powraca do faktoranta. Korzyścią dla przedsiębiorcy (faktoranta) jest to, że przy tego typu faktoringu faktor pobiera znacznie mniejszą prowizję niż przy faktoringu właściwym. Tym typem faktoringu są na ogół finansowane zobowiązania związane z kredytem kupieckim udzielanym przez przedsiębiorcę stałym odbiorcom.

W praktyce rynkowej wytworzył się również trzeci rodzaj umowy faktoringu - tzw. faktoring mieszany. Łączy on w sobie cechy faktoringu właściwego (bez regresu) oraz niewłaściwego (z regresem). W praktyce oznacza to, że faktor przejmuje ryzyko wypłacalności dłużnika jedynie do określonej sumy.

W praktyce podatkowej wykształciło się kilka koncepcji opodatkowania umowy faktoringu. Omówimy je pod kątem faktoranta, czyli przedsiębiorcy sprzedającego swoją wierzytelność bankowi (faktorowi). Podkreślmy, że interpretacje organów podatkowych dotyczące faktoringu wydawane są głównie na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioski z nich płynące można jednak stosować również do podatników pdof.

W przypadku traktowania umowy faktoringu tak jak umowy sprzedaży wierzytelności przyjmuje się, że otrzymana przez faktoranta należność za zbytą wierzytelność nie stanowi dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu. Przychód należny powstał wcześniej - przy sprzedaży towarów lub usług (art. 14 ust. 1 updof). Sprzedaż wierzytelności z tego tytułu nie powoduje już powstania przychodu dla faktoranta. Kosztem uzyskania przychodów są natomiast dla faktoranta odsetki i inne opłaty poniesione na rzecz faktora (art. 22 ust. 1 updof). Takie stanowisko potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 kwietnia 2009 r. (nr IBPBI/2/423-127/09/AM), który uznał za prawidłowe stanowisko podatnika:

Reasumując, wyzbycie się przez spółkę wierzytelności na rzecz faktora - w zamian za otrzymanie kwoty wierzytelności w ustalonej wysokości - powinno być dla spółki obojętne z punktu widzenia przychodowego, jeżeli wierzytelność (wartość netto dokumentującej ją faktury) została uprzednio rozpoznana jako przychód należny. Nie ma przy tym znaczenia, jaka będzie kwota wypłacona spółce przez faktora, a w szczególności to, czy kwota ta będzie wyższa od wartości netto faktury dokumentującej daną wierzytelność. Efektem podatkowym transakcji faktoringu będzie jedynie rozliczenie przez spółkę kosztów poniesionych na rzecz faktora.

Zgodnie z drugą koncepcją kwota należności uzyskana od faktora stanowi przychód faktoranta. Kosztem uzyskania przychodów są natomiast prowizje i odsetki zapłacone na rzecz faktora oraz nominalna wartość zbywanej wierzytelności. Ta koncepcja rozliczenia podatkowego została potwierdzona przez wyroki WSA we Wrocławiu: z 24 lipca 2002 r. (sygn. akt I SA/Wr 1997/02) oraz z 26 czerwca 2003 r. (sygn. akt I SA/Wr 387/01).

Istnieje jeszcze koncepcja mieszana, która nakazuje rozliczać faktoring pełny według drugiej koncepcji, a faktoring niepełny według koncepcji pierwszej.

Dla podatników istnienie różnych koncepcji opodatkowania podatkiem dochodowym faktoringu stanowi istotny problem przy jego rozliczeniu. Którą z koncepcji przyjąć w swoim przypadku?

Praktyczną wskazówką dla Czytelników jest to, że organy podatkowe w najnowszych interpretacjach potwierdzają prawidłowość stosowania pierwszej koncepcji. Przykładem jest przywołana interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 kwietnia 2009 r., jak również interpretacje tej Izby z 12 listopada 2008 r. (nr IBPB3/423-784/08/PC) czy z 17 grudnia 2007 r. (nr IBPB3/423-150/07/JD):

W wyniku zawarcia umowy faktoringu nastąpi spłata należności za sprzedany towar, którą jednak już wcześniej spółka zaliczy do przychodów. Ze względu na wskazane okoliczności, tj. fakt, że kwota wypłacona przez nabywcę wierzytelności (faktora) zostanie już wcześniej zaliczona do przychodów spółki jako przychód należny, w momencie zbycia wierzytelności nie może być ponownie uznana za przychód.

Oczywiście, żeby upewnić się co do prawidłowości takiego rozliczenia, podatnik może w swojej sprawie wystąpić o indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego.