Wniesienie wkładu do spółki jawnej w postaci nieodpłatnego świadczenia usług

RADA

Jeżeli wspólnik nieodpłatnie świadczy usługi na rzecz spółki, to nie powstanie u niego z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu pdof. Wartość świadczonych usług nie będzie dla niego również kosztem podatkowym. Zdaniem organów skarbowych świadczenie to będzie stanowiło jednak przychód dla pozostałych wspólników.

UZASADNIENIE

Pojęcie wkładu wspólnika nie zostało wyraźnie zdefiniowane w Kodeksie spółek handlowych. Zgodnie z art. 48 ust. 2 § 2-3 k.s.h. wkład wspólnika może polegać na:

• przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw,

• dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki.

Dotyczy to tylko spółek osobowych.

Jak widać, wspólnicy mają daleko idącą swobodę w wyborze form wnoszenia wkładów. Jedną z nich jest świadczenie pracy przez wspólników na rzecz spółki. W związku z tym powstaje pytanie o rozliczenie tego rodzaju świadczenia przez wykonującego pracę wspólnika oraz pozostałych wspólników.

Jeżeli praca jest wykonywana przez wspólnika nieodpłatnie, nie można mówić o uzyskiwaniu przez niego przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Nie powstanie również u niego z tego tytułu koszt podatkowy. Taki sposób postępowania wynika z interpretacji przyjętych przez organy skarbowe. Powołują się one na art. 23 ust. 1 pkt 10 updof, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników. W tym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem usług „samemu sobie”.

Zdaniem organów skarbowych świadczone nieodpłatnie usługi będą jednak stanowiły przychód dla pozostałych wspólników proporcjonalnie do posiadanych udziałów.

Potwierdza to pismo Podsekretarza Stanu nr PB4/AK-031-23/02 pkt 5 z 4 kwietnia 2002 r. do izb i urzędów skarbowych oraz urzędów kontroli skarbowej:

(...) spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana (art. 8 § 1 k.s.h. - przyp. red.). Z przepisu tego wynika m.in., że majątek takiej półki stanowi jej wyłączną własność. Z drugiej jednak strony spółki osobowe prawa handlowego (...) nie są podatnikami podatku dochodowego; takimi podatnikami w zakresie dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej przez spółkę osobową są wspólnicy takiej spółki. (...) Z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie „dla siebie samego” w takim zakresie, w jakim „przychody i koszty spółki osobowej” stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom,jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt. Jednocześnie, w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu ani przez spółkę osobową, ani przez tego wspólnika przychodu „z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń”, bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik - w sensie podatkowym - „świadczył samemu sobie”.Nie wyklucza to faktu, że tego rodzaju świadczenie może stanowić przychód pozostałych wspólników takiej spółki. (...)

Wartość wniesionej pracy należy ustalić w cenie rynkowej.

Zmiany dotyczące omawianego tematu nastąpiły w VAT. Do 30 listopada 2008 r., zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT, świadczenie usług przez wspólnika jako wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki jawnej podlegało zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Natomiast 28 listopada 2008 r. rozporządzenie to uległo zmianie i od 1 grudnia 2008 r. obowiązuje w nowej wersji. Według przepisów przejściowych nowo obowiązującego rozporządzenia, zgodnie z § 38, w okresie do 31 marca 2009 r. w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów i świadczeń usług) do spółek prawa handlowego i cywilnego może być stosowane zwolnienie od podatku. Po tym terminie wniesienie takich wkładów będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

W związku z wniesieniem wkładu zmianie ulegnie umowa spółki. Powstanie wobec tego obowiązek zapłacenia podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie bowiem z zapisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi podlegają umowy spółki i ich zmiany, jeżeli w wyniku jej zmiany podwyższeniu ulegnie kapitał podstawowy spółki. W spółce osobowej za zmianę umowy spółki uważa się wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki.

Zatem przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest umowa spółki lub jej zmiana. Nie ma znaczenia, w jakiej formie wniesiono wkład, tj. pieniężnej czy niepieniężnej. Stawka podatku w takim przypadku wynosi 0,5%.

• art. 21 ust. 1 pkt 50, art. 22g ust. 1 pkt 4, art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 220, poz. 1432

• § 38 i 46 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 212, poz. 1336

• art. 29 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320

• art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k), art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b), art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - j.t. Dz.U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1319

Joanna Gawrońska

biegły rewident