W jaki sposób według nowych zasad należy ustalać miejsce świadczenia usług

Od 20 lutego 2008 r. obowiązuje Dyrektywa Rady 2008/8/WE z 12 lutego 2008 r. zmieniająca Dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do miejsca świadczenia usług. Zmiany te dotyczą Dyrektywy Rady 2006 /112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług, co wynika ze strategii Komisji Europejskiej dotyczącej modernizacji i uproszczenia działania wspólnego systemu VAT.

Nowe regulacje

Wejście w życie dyrektywy zmieniającej nie oznacza jednak, że już od 20 lutego 2008 r. zaczęły obowiązywać zmienione przepisy Dyrektywy VAT. W zasadniczej swej części Dyrektywa ta przewiduje wprowadzenie zmian w przepisach dotyczących zasad ustalania miejsca świadczenia usług począwszy od 1 stycznia 2010 r. Niektóre zmienione przepisy zaczną jednak obowiązywać już od 1 stycznia 2009 r. Przed tymi datami odpowiednich zmian w swoich przepisach krajowych powinny dokonać wszystkie kraje członkowskie, w tym także Polska.

Począwszy od 1 stycznia 2010 r. w przypadku świadczenia usług na rzecz podatników podstawą ogólnej zasady dotyczącej miejsca świadczenia usług będzie miejsce, w którym siedzibę ma usługobiorca, a nie miejsce siedziby usługodawcy.

Do celów wyznaczenia reguł określających miejsce świadczenia usług oraz w celu zminimalizowania obciążeń dla przedsiębiorstw podatnicy prowadzący również działalność niepodlegającą opodatkowaniu powinni być traktowani jak podatnicy dla wszystkich usług świadczonych na ich rzecz. Podobnie, osoby prawne niebędące podatnikami zidentyfikowane do celów VAT powinny być uznawane za podatników. Uznano też, że przepisy te, zgodnie ze zwykłymi zasadami, nie powinny dotyczyć świadczenia usług na rzecz podatników z przeznaczeniem do ich osobistego użytku lub do użytku ich personelu.

Dlatego od 1 stycznia 2010 r. w Dyrektywie VAT pojawi się zupełnie nowy artykuł 43, który przewidywał będzie, że do celu stosowania przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dosta- wy towarów lub świadczenia usług, uznawać będzie się za podatnika VAT w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług. Ten sam przepis będzie także przewidywał, że osobę prawną niebędącą podatnikiem, która jest zidentyfikowana do celów VAT, uznawać będzie się za podatnika.

Ważna siedziba

Dyrektywa nadała nowe brzmienie artykułowi 44. Wynika z niego, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Przepis ten zacznie obowiązywać dopiero od 1 stycznia 2010 r.

Dla przypomnienia, dziś ten sam przepis dyrektywy przewiduje, że miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym usługodawca ma siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczy usługę lub, w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Obrót konsumencki

Zupełnie nowy jest przepis dotyczący świadczenia usług na rzecz osoby niebędącej podatnikiem (artykuł 45 Dyrektywy). Przepis ten dotyczy zasad ustalania miejsca świadczenia usługi, w przypadku gdy jej odbiorcą jest osoba niebędąca podatnikiem, a zatem w zwykłym obrocie konsumenckim.

Miejscem świadczenia usług na rzecz osoby niebędącej podatnikiem jest miejsce, w którym usługodawca ma siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - co zdarza się niezwykle rzadko - dyrektywa przewiduje, że miejscem świadczenia usług na rzecz osób niebędących podatnikiem jest miejsce, w którym usługodawca ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Również ten przepis zacznie obowiązywać 1 stycznia 2010 r.

Zasady szczególne

Należy także zwrócić uwagę na to, że nowa dyrektywa wychodzi z założenia, że w niektórych okolicznościach ogólne zasady dotyczące miejsca świadczenia usług zarówno na rzecz podatników, jak i osób niebędących podatnikami nie mają zastosowania i powinny mieć wtedy zastosowanie określone wyłączenia. Wyłączenia te są w znacznej mierze oparte na istniejących już kryteriach i odzwierciedlają zasadę opodatkowania w miejscu konsumpcji. Takie szczególne zasady dotyczą m.in. usług związanych z nieruchomościami, usług transportowych i wynajmu środków transportu, restauracyjnych czy usług pośredników.

Warto pamiętać, że przepisy dyrektyw unijnych nie wiążą wprost i wymagają uchwalenia odpowiednich przepisów krajowych, czyli dokonania tzw. implementacji. Z drugiej jednak strony, Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS) wielokrotnie podkreślał, że jeśli przepisy dyrektywy z punktu widzenia ich treści wydają się bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne, to wobec braku w wyznaczonych terminach przepisów wykonawczych (czyli odpowiednich przepisów krajowych) jednostka (podatnik) może się na nie powołać wobec wszelkich przepisów prawa krajowego niezgodnych z dyrektywą. Tak samo jest, gdy charakter przepisów zawartych w dyrektywie pozwala określić uprawnienia, jakich jednostki mogą dochodzić od państwa. W swoich rozważaniach ETS podkreślił również wiążący charakter dyrektywy stanowiący podstawę możliwości powołania się na dyrektywę przed sądem krajowym.

UNIJNA DEFINICJA PODATNIKA VAT

W myśl unijnej Dyrektywy VAT podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Poza takimi osobami, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty.

Krystyna Górczak

ksiegowosc@infor.pl

PODSTAWA PRAWNA

• Dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE z 2006 r. nr L 347 s. 1 z późn. zm.).

• Dyrektywa Rady 2008/8/WE z 12 lutego 2008 r. zmieniająca Dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do miejsca świadczenia usług (Dz.Urz. UE z 2008 r. nr L 44 s. 11).