Kategorie

Układ w postępowaniu restrukturyzacyjnym a podatek CIT i PIT

Bartosz Magnowski
Bartosz Magnowski
Co do zasady wartość umorzonych zobowiązań (np. na podstawie zawartej ugody pomiędzy podmiotami) będzie stanowiła przychód
www.shutterstock.com
Celem restrukturyzacji jest zawarcie układu dłużnika z wierzycielami. Jakie są konsekwencje podatkowe z perspektywy dłużnika, jak i wierzyciela w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT), jak i prawnych (CIT)?

Jakie są skutki układu w ujęciu temporalnym?

Reklama

Na wstępie trzeba wyjaśnić, że co do zasady samo zawarcie układu (tj. jego przegłosowanie na zgromadzeniu wierzycieli) nie powoduje jeszcze skutków podatkowych. Moment zawarcia układu należy wyraźnie odróżnić od momentu jego prawomocnego zatwierdzenia. Częstym błędem, który zdarza się także zawodowym pełnomocnikom, jest utożsamianie tych dwóch pojęć. Przyjęty przez zgromadzenie wierzycieli układ nie musi być ostatecznie zatwierdzony np. przy stwierdzeniu przez sąd restrukturyzacyjny, że narusza on prawo lub jest oczywiste, że nie zostanie wykonany.

Układ wywiera określone skutki, w odniesieniu do zobowiązań dłużnika (np. umorzenie części zobowiązań, rozłożenie ich na raty) dopiero od momentu jego prawomocnego zatwierdzenia. Wówczas po stronie dłużnika powstaje obowiązek wykonania układu (zgodnie z propozycjami układowymi), a po stronie wierzycieli prawo do zaspokojenia swoich należności według propozycji układowych.

Jakie są skutki podatkowe zatwierdzonego układu dla dłużnika?

Reklama

Z perspektywy dłużnika podstawowymi zagadnieniami z punktu widzenia podatku dochodowego jest odpowiedź na pytanie, czy umorzone kwoty w ramach zatwierdzonego prawomocnie układu będą stanowić przychód, jak również, czy spłata wierzytelności w ramach wykonania układu będzie kosztem uzyskania przychodu. Trzeba też dodać, że skutki podatkowe związane z układem w postępowaniu restrukturyzacyjnym są analogiczne dla dłużników będących osobami fizycznymi (podlegającymi PIT), jak i osobami prawnymi (podlegającymi CIT).

Art. 14 ust. 1 ustawy PIT zawiera definicje przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, stanowiąc, że „Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.”. Art. 14 ust. 2 pkt 6) ustawy PIT stanowi z kolei, że za przychód uważana jest „wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy”.

Co do zasady wartość umorzonych zobowiązań (np. na podstawie zawartej ugody pomiędzy podmiotami) będzie stanowiła przychód. Wyłączenie, o którym mowa w zacytowanym przepisie tj. ust. 3 pkt 6 ustawy PIT dotyczy właśnie przypadku umorzenia zobowiązań w ramach postępowania restrukturyzacyjnego. Zgodnie z tym przepisem do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się kwoty stanowiącej równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także umorzonych pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem restrukturyzacyjnym lub postępowaniem upadłościowym. Odpowiednikiem tej regulacji w ustawie o CIT jest przepis art. 12 ust. 4 pkt 8 lit. b) ustawy CIT, który stanowi, że do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem restrukturyzacyjnym.

Korzyści podatkowe dla dłużnika

Postępowanie restrukturyzacyjne daje zatem istotną korzyść podatkową dla dłużników objętych postępowaniem restrukturyzacyjnym, co ma na celu wykluczenie sytuacji, w której podmiot niewypłacalny, bądź zagrożony niewypłacalnością ponosi podatkowe koszty swojej restrukturyzacji. W ocenie autora regulację stosuje się również do tzw. uproszczonych postępowań restrukturyzacyjnych, do których znajdują zastosowanie przepisy prawa restrukturyzacyjnego o postępowaniu o zatwierdzeniu układu ze zmianami wynikającymi z ustawy z dnia Ustawa z dnia 19 czerwca 2020 r. o dopłatach do oprocentowania kredytów bankowych udzielanych przedsiębiorcom dotkniętym skutkami COVID-19 oraz o uproszczonym postępowaniu o zatwierdzenie układu w związku z wystąpieniem COVID-19 (Dz. U. poz. 1086 z późn. zm.). Jedynie taka wykładnia pozwala na systemową spójność wskazanych regulacji.

Krótkiego omówienia wymagają również skutki podatkowe układu, który przewiduje konwersję długu na udziały lub akcje dłużnika. W ramach takiego układu określona część zobowiązań dłużnika zostaje „zamieniona” na mocy prawomocnego układu na akcje lub udziały w spółce dłużnika, przez co dokonane zostaje podwyższenie kapitału zakładowego. Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy CIT do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Sytuacja braku powstania przychodu będzie występowała zatem w przypadku, gdy wartość wierzytelności konwertowanej na udziały/akcje dłużnika będzie odpowiadać wartości nominalnej tych akcji lub udziałów. Inna sytuacja wystąpi, kiedy rynkowa wartość udziałów/akcji dłużnika będzie niższa niż wartość nominalna konwertowanej wierzytelności, co w przypadku podmiotów niewypłacalnych lub zagrożonych niewypłacalnością może być dosyć częstym zjawiskiem. W takiej sytuacji dojdzie do rozpoznania przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności. Spójność regulacji dotyczącej neutralności podatkowej układu zapewnia wskazane już wyłączenie z przychodów umorzonych wierzytelności w ramach postępowania restrukturyzacyjnego. Umorzona „nadwyżka” ponad wartość akcji/udziałów nie będzie zatem również traktowana jako przychód w rozumieniu ustawy CIT.

Skutki podatkowe układu dla wierzyciela

Zawarcie i zatwierdzenie układu to dla wierzyciela zwykle zgoda na umorzenie pewnej części przysługujących mu należności. Tam gdzie podmiot w restrukturyzacji może wykazać przychód (w związku z umorzeniem wierzytelności), tam powstaje pytanie o możliwość powstania kosztu uzyskania przychodu po stronie wierzyciela, którego wierzytelność w ramach układu zostaje zredukowana.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 23 ust. 1 pkt 41 ustawy PIT oraz w art.16 ust. 1 pkt 44 ustawy CIT nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne - do wysokości zarachowanej jako przychód należny. Jeżeli zatem wierzyciel będący osobą fizyczną lub prawną rozpoznał przychód np. z kontraktu, który ostatecznie nie został zapłacony, wówczas umorzenie tej należności (w całości albo w części) w ramach układu będzie stanowić koszt uzyskania przychodu do kwoty w jakiej rozpoznał wcześniej przychód z takiego kontraktu.

Nieco odmienna sytuacja powstaje w przypadku umorzenia wierzytelności z tytułu kredytów i pożyczek bankowych. Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 43 ustawy o CIT co do zasady umorzenie tych wierzytelności nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodu dla banków, chyba że umorzenie to związane jest m.in. z postępowaniem restrukturyzacyjnym. Regulacja ta jest niewątpliwą zachętą podatkową dla instytucji kredytowych, które umorzone w ramach układu wierzytelności mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Odnosząc się do kwestii układu, który przewiduje konwersję długu na akcje/udziały dłużnika trzeba zaznaczyć, że konwersja nie będzie stanowić „umorzenia” wierzytelności w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy CIT (odpowiednio art.23 ust. 1 pkt 41 ustawy PIT), toteż pomimo uprzedniego jej zarachowania jako przychodu należnego, wierzytelność ta nie może być uważana za koszt uzyskania przychodów (tak Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15.03.2012 r., II FSK 1659/10).

Konwersja wierzytelności na akcje w ramach układu powinna być zatem traktowana jako wniesienie wkładu na udziały/akcje w podmiocie restrukturyzowanym. W konsekwencji należy odwołać się do przepisu art. 15 ust. 1j pkt 2b) ustawy CIT (odpowiednio art. 22 ust. 1ea pkt 2 ustawy PIT), który określa, że kosztem uzyskania przychodu, w przypadku wniesienia wkładu na akcje/udziały jest wartość wierzytelności, w części zaliczonej uprzednio do przychodów należnych - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest wierzytelność zaliczona uprzednio do przychodów należnych podmiotu wnoszącego ten wkład. Kosztem uzyskania przychodu dla wierzyciela będzie zatem kwota wierzytelności przysługujących wobec dłużnika, zaliczona wcześniej do przychodów i konwertowana na akcje/udziały podmiotu restrukturyzowanego. Przedmiotowa regulacja, wprowadzona z dniem 1 stycznia 2019 r. urealniła szansę restrukturyzacji poprzez konwersję długu na akcje/udziały. Przed jej wprowadzeniem uznawano otrzymywane udziały (akcje) za przychody, natomiast sama konwersja wierzytelność nie stanowiła kosztu, co oczywiście zniechęcało wierzycieli do głosowania nad taką formą restrukturyzacji.

Podsumowanie

Obecne brzmienie ustaw PIT i CIT w sposób analogiczny traktuje klasyczną restrukturyzację poprzez umorzenie wierzytelności, jak i konwersję wierzytelności na udziały/akcje oraz uwzględnia konieczność neutralności skutków zatwierdzonego układu na gruncie podatkowym. Obowiązujące od 1 stycznia 2019 r. przepisy wydają się dostatecznie uszczelniać regulacje na korzyść wierzycieli, którzy zdecydują się na poparcie układu, zakładającego konwersję wierzytelności na udziały lub akcje. Zawarcie i zatwierdzenie układu w postępowaniu restrukturyzacyjnym jest korzystne (przez co należy rozumieć neutralne) – pod kątem podatkowym – zarówno dla wierzycieli, jak i dłużników.

Bartosz Magnowski, doradca restrukturyzacyjny

Więcej informacji znajdziesz w serwisie MOJA FIRMA

Źródło: INFOR
Czy ten artykuł był przydatny?
tak
nie
Dziękujemy za powiadomienie
Jeśli nie znalazłeś odpowiedzi na swoje pytania w tym artykule, powiedz jak możemy to poprawić.
UWAGA: Ten formularz nie służy wysyłaniu zgłoszeń . Wykorzystamy go aby poprawić artykuł.
Jeśli masz dodatkowe pytania prosimy o kontakt

Komentarze(0)

Uwaga, Twój komentarz może pojawić się z opóźnieniem do 10 minut. Zanim dodasz komentarz -zapoznaj się z zasadami komentowania artykułów.
    QR Code

    © Materiał chroniony prawem autorskim - wszelkie prawa zastrzeżone. Dalsze rozpowszechnianie artykułu za zgodą wydawcy INFOR PL S.A.

    Moja firma
    1 sty 2000
    14 cze 2021
    Zakres dat:

    Wniosek o dokonanie adnotacji w dowodzie rejestracyjnym

    Wniosek o dokonanie adnotacji w dowodzie rejestracyjnym: jak wygląda, jakie dokumenty do niego dołączyć i ile kosztuje załatwienie sprawy?

    Dlaczego pracownicy wolą model hybrydowy?

    Aż 61 proc. pracowników chce pracować w modelu hybrydowym, pracę wyłącznie z domu chciałoby świadczyć zaledwie 15 proc. Jak ten trend wpływa na rynek nieruchomości biurowych?

    Dlaczego ciągłość IT jest numerem 1 dla firm?

    Zdolność firm do szybkiego odtworzenia środowiska pracy w wyniku awarii lub cyberataku jest dziś wystawiana na bardzo trudną próbę. Bardzo wiele biznes „zawdzięcza” tutaj pandemii i powszechnemu przejściu na pracę zdalną.

    Ile czasu jest ważny numer PKK?

    Ile czasu jest ważny numer PKK? To pytanie, które mogą zadać kandydaci na kierowców. A więc? Postaramy się odpowiedzieć na nie w naszym materiale.

    Backup w firmie - dlaczego jest taki ważny?

    Backup w firmie powinien być obowiązkowy. Przypadkowo usunięty dokument, złośliwe oprogramowanie lub uszkodzenie sprzętu – przyczyn utraty danych może być co najmniej kilka. W każdym przypadku konsekwencje są jednak takie same. Jak można ich uniknąć?

    Wakacje 2021 - jakie są trendy turystyczne?

    Gdzie wyjedziemy na tegoroczne wakacje? Wybierzemy urlop w kraju czy za granicą? Jakie kierunki są popularne? Czy biura podróży mają szansę w tym sezonie na odrobienie strat?

    Dotacja na założenie firmy - zabezpieczenie środków [VIDEO]

    Jedną z najpopularniejszych form wsparcia z urzędu pracy, dostępną dla zarejestrowanych osób bezrobotnych, jest dofinansowanie podjęcia działalności gospodarczej. Jak zabezpieczyć zwrot dofinansowania?

    Bitcon i kryptomilionerzy - gdzie zapłacą swoje podatki?

    Na świecie ujawniają się pierwsi miliarderzy, którzy dorobili się tylko na bitconie, a w Polsce jest coraz więcej krypto-milionerów. Czy odprowadzają podatki do polskiej kasy?

    Fabryczny gaz nie wbity w dowód. Co to oznacza?

    Fabryczny gaz nie wbity w dowód tworzy poważny problem dla kierowcy. Powód? Samochód nie przejdzie przeglądu technicznego!

    Koniec systemu opustów od przyszłego roku - co to oznacza dla przedsiębiorców?

    Zapowiedź końca systemu opustów od początku przyszłego roku ogłoszona w projekcie nowelizacji ustawy - Prawo energetyczne i ustawy o odnawialnych źródłach energii zatrzęsła branżą PV i wywołała burzę wśród osób planujących w najbliższym czasie inwestycję w fotowoltaikę.

    Ponad 6,5 tys. spraw w wydziale dla frankowiczów

    W ostatnich dwóch miesiącach do nowo utworzonego wydziału dla frankowiczów wpłynęło ponad 6,4 tys. pozwów. Z tego prawie 3 tys. przesunięto z innych wydziałów. Z czego wynika wzrost liczby pozwów?

    Wynajem mieszkania - wysokość czynszu w 2021 roku

    Wynajem mieszkania - wysokość czynszu w 2021 roku. Wynajem 50-metrowego mieszkania bez liczników i opłat dodatkowych to wydatek od 800 zł miesięcznie. W drogich zazwyczaj Wrocławiu czy Krakowie można znaleźć oferty oscylujące wokół 1000 zł. Aż 5890 zł to najwyższa stawka w Warszawie. Za tak duże różnice odpowiada m.in. lokalizacja i standard wykończenia.

    Nowy Lexus NX. Wygląda jak stary, ale jest nowy i ma plug-ina

    Nowy Lexus NX został oficjalnie zaprezentowany. Druga odsłona SUV-a segmentu D zdaniem producenta otrzymała aż 95 proc. nowych komponentów.

    Dynamiczny wzrost aktywności deweloperów

    Rynek nowych nieruchomości mieszkaniowych. Obserwujemy dynamiczny wzrost aktywności deweloperów. Znacznie więcej wydanych pozwoleń na budowę i rozpoczętych inwestycji.

    Rzecznik MŚP wnioskuje o rekompensatę za ostatnie miesiące lockdownu

    Jest wniosek rzecznika MŚP o przedłużenie o miesiąc wypłaty rekompensat z tarczy branżowej dla branż, które nie mogły osiągać przychodów w maju, m.in. klubów nocnych i dyskotek.

    Program „Ciepła woda bez piecyka” - do 200 tys. zł dofinansowania

    Program „Ciepła woda bez piecyka”. Do 200 tys. zł dofinansowania mogą otrzymać zarządcy budynków wielorodzinnych, w tym wspólnot mieszkaniowych w Krakowie, którzy przystąpią do programu „Ciepła woda bez piecyka”. Zakłada on zastępowanie piecyków łazienkowych centralną instalacją ciepłej wody.

    Czy pracownik na home office naraża firmę na cyberataki?

    Blisko 80% organizacji doświadczyło cyberataków z powodu zwiększonej liczby pracowników pracujących z domu podczas pandemii. Niestety specjaliści ds. bezpieczeństwa bagatelizują prawdopodobieństwo wystąpienia istotnych incydentów.

    Od czego zależy bezpieczeństwo IT w firmie?

    Bezpieczeństwo IT to podstawa w firmie. Bez odpowiednich regulacji i polityk w tym zakresie, organizacje same narażają się na szereg zagrożeń związanych z bezpieczeństwem wrażliwych danych, ciągłością działania, utratą reputacji a co za tym idzie stratami finansowymi.

    Bieżąca prognoza ekonomiczna - bezrobocie, inflacja, PKB

    Spowolnienie gospodarcze w 2020 roku w Polsce okazało się łagodniejsze niż to na poziomie średniej unijnej. PKB Polski w 2020 roku spadło o zaledwie o 2,8%, podczas gdy PKB strefy euro skurczyło się o 6.6%. Jak wyglądają pozostałe wskaźniki ekonomiczne?

    Co piąta firma zamierza zatrudnić nowych pracowników

    Przedsiębiorcy myślą intensywnie o tym, jak najlepiej wykorzystać sytuację rosnącej konsumpcji. Blisko 18 proc. firm planuje inwestycje, głównie w sprzęt i maszyny. Równocześnie rośnie poziom zatrudnienia.

    Rejestr REGON. Przybyło nowych firm

    W maju w rejestrze REGON zarejestrowano 32,76 tys. firm, +5,0 proc. mdm - poinformował Główny Urząd Statystyczny. Ile firm zawiesiło swoją działalność?

    Czy deweloperzy będą budować na gruntach gminnych?

    Inwestycje mieszkaniowe. Czy będą powstawać osiedla na gruntach gminnych w ramach współpracy opartej o nowe przepisy dotyczące rozliczania lokali lub budynków w cenie nieruchomości zbywanych z gminnego zasobu nieruchomości, tzw. ustawy lokal za grunt? Jak deweloperzy oceniają możliwość realizacji projektów w nowym programie? Czy gminne grunty są dla nich interesujące?

    Luzowanie obostrzeń - większe limity w hotelach, otwarte dyskoteki

    Od 26 czerwca zwiększa się maksymalne obłożenie hoteli. Podniesiony zostanie też limit osób na targach, konferencjach i koncertach. Do limitów osób nie będą wliczały się osoby zaszczepione.

    Jacek Bisiński (Google): Agroturystyka wysoko w wyszukiwarkach [PODCAST]

    Jak podaje Google, w ostatnim miesiącu 7 na 10 wyszukiwań związanych z podróżami dotyczyło miejsc w Polsce, a 31% było związanych z zagranicą. Jakie kierunki najczęściej wpisujemy do wyszukiwarki? Zapraszamy do wysłuchania podcastu.

    Jak założyć PKK przez internet?

    Jak założyć PKK przez internet? Wystarczy że kandydat na kierowcę odwiedzi rządową stronę i po wypełnieniu zatwierdzi wniosek profilem zaufanym.