Czy kara umowna za zerwanie umowy najmu może być kosztem

RADA

Tak, istnieje możliwość zaliczenia kary umownej do kosztów podatkowych. Należy tu jednak przeanalizować zarówno przyczyny przedterminowego rozwiązania umowy, jak i zapisy samej umowy. W uzasadnieniu wskazujemy przesłanki decydujące o możliwości zaliczenia kary umownej z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy do kosztów podatkowych.

UZASADNIENIE

W katalogu wydatków niestanowiących podatkowych kosztów uzyskania przychodu wymieniono niektóre kary umowne.

I tak, do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczyć kar umownych i odszkodowań z tytułu:

• wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,

• zwłoki w dostarczaniu towaru wolnego od wad,

• zwłoki w usunięciu wad towarów, wykonanych robót i usług.

Ponadto do kosztów nie można zaliczyć także kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań (art. 16 ust. 1 pkt 22 updop).

Przepis art. 16 ust. 1 stanowi wyjątek od zasady wyrażonej w art. 15 ust. 1 updop. W związku z tym jego wykładnia nie może być rozszerzająca i musi być ścisła (tak też w wyroku NSA z 2 lutego 1995 r., sygn. akt SA/Kr 2480/94). Zatem odpowiednio inne kary mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Znany jest także odrębny pogląd, zgodnie z którym zapłata kary umownej lub odszkodowania nie stanowi wydatku „w celu uzyskania przychodów”, a zamieszczenie w art. 16 ust. 1 [ustawy z 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych] punktu 22 było zbędnym zabiegiem - prezentowany przez: Gruszczyński Bogusław, przegląd orzeczn. Glosa 2003.2.9.

Należy jednak podkreślić, że większość przedstawicieli doktryny, a także orzecznictwo sądowe przychyla się do rozstrzygania sporów dotyczących kar umownych indywidualnie, uzależniając ocenę danej kary jako kosztu podatkowego od:

• nieujęcia jej w wyżej wymienionym katalogu kar stanowiących NKUP,

• związku danej kary z możliwością uzyskania przychodu.

Jakie są podatkowe konsekwencje kary umownej

Kara umowna z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy zasadniczo nie została wymieniona jako kara niepodlegająca zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu. Wobec tego należy ocenić w konkretnym przypadku zasadność jej poniesienia oraz związek z hipotetyczną możliwością osiągnięcia przychodu. Znane jest orzecznictwo, zgodnie z którym odstąpienie od umowy samo w sobie nigdy nie może być uznane za wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu.

Skoro art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mówi, że kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, to odstąpienie od umowy nie zmierza do osiągnięcia przychodu. Z tych względów słuszne jest stanowisko organów podatkowych odmawiające zaliczenia kary umownej do kosztów uzyskania przychodów - wyrok NSA z 12 marca 1999 r., sygn. akt I SA/Po 1362/98.

Jednakże trudno się z tym stanowiskiem NSA zgodzić. Zarówno warunki rynkowe, jak i działalność gospodarcza niejednokrotnie wymagają zmiany umów, a niekiedy także ich rozwiązania. W większości przypadków podatnicy, rozwiązując umowę, mają na celu właśnie zwiększenie przychodów, na przykład poprzez zawarcie korzystniejszych umów. Ważnym celem może być także zminimalizowanie bądź też uniknięcie straty, która mogłaby powstać w związku z dalszym trwaniem umowy. Szczególnie obecnie w trudnej sytuacji ekonomicznej podatnicy niejednokrotnie zmuszeni są do wyliczenia opłacalności i do analizy zawartych umów, a także do ich zmian.

Należy również podkreślić, że orzecznictwo sądowe wcale nie jest jednolite. Można więc znaleźć także wyroki, które przyznają podatnikom prawo do zaliczenia kar z tytułu rozwiązania umowy do kosztów uzyskania przychodu. Przykładowo - w wyroku z 27 stycznia 2003 r., sygn. akt II S.A. 1652/01, sąd zgodził się z podatnikiem, iż przedterminowe zerwanie umowy najmu w celu odremontowania lokalu, aby następnie wynająć lokal za wyższą kwotę, jest działaniem mającym na celu uzyskanie przychodu i pozwala na zaliczenie kary umownej zapłaconej z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodu.

Reasumując - jeżeli mogą Państwo wykazać korzyści wynikające z rozwiązania umowy, to mogą ją zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. W związku z tym, że jest to znacząca kwota, mogą Państwo rozważyć wystąpienie z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego. Na zakończenie należy tylko przypomnieć, że kary umowne powinny być precyzyjnie opisane w zawartej umowie i ich zapłata powinna wynikać bezpośrednio z zapisów umowy.

• art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2009 r. Nr 127, poz. 1052

Barbara Szymańska

ekspert podatkowy