Udzielenie rabatu trzeba prawidłowo udokumentować

Premie pieniężne występują zazwyczaj w obrocie towarowym. Najczęściej są one swoistą gratyfikacją dla nabywcy towarów za dobrą współpracę z dostawcą towarów. Wypłacane są przykładowo w sytuacji, gdy poziom sprzedaży przekroczy określone w umowie między kontrahentami wartości.

WAŻNE

Od 1 stycznia 2008 r. faktury dokumentujące czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT (a taką fakturą jest faktura dokumentująca przyznanie premii pieniężnej) nie pozwalają na odliczanie podatku na nich naliczonego

Natomiast na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług rozumie się zaś - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Premia jak usługa

Ministerstwo Finansów, w piśmie z 30 grudnia 2004 r. (nr PP3-812-1222/04/AP/4026), wskazało, że w przypadku gdy wzajemne relacje między podatnikami ukształtowane są w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. kupna określonej wartości czy ilości towaru lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą - to należy je uznać za związane z określonymi zachowaniami nabywcy. Zatem nabywca otrzymujący taką premię świadczy usługi podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

Stanowisko to podzielają także organy podatkowe. Tytułem przykładu można przytoczyć stanowisko, jakie wyraził naczelnik opolskiego urzędu skarbowego w piśmie z 30 marca 2005 r., nr PP/443-22-1-GK/05. Wskazał on, iż związek wypłaconego wynagrodzenia (premii) ze spełnieniem określonego warunku (osiągnięcie odpowiedniej wartości obrotów) powoduje, iż mamy do czynienia ze świadczeniem usług.

Odmienne zdanie sądów

Stanowisko to odrzuciły jednak sądy administracyjne. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lutego 2007 r. (sygn. akt I FSK 94/06) czytamy, że za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów, nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi.

Podobne stanowisko zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 22 maja 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 4080/06, niepubl.) oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 sierpnia 2007 r. (sygn. akt I FSK 1109/06, niepubl.).

Bez odliczenia podatku

Warto dodać, iż w przypadku potraktowania premii pienieżnej jako zapłaty za świadczenie usług przez nabywcę, powinien on wystawić fakturę VAT, w której wartość premii uwidacznia się jako wartość brutto, od której wylicza się VAT, metodą w stu, w takim przypadku mogą pojawić się wątpliwości z możliwością odliczenia VAT.

Trzeba jednak zwrócić uwagę, że ten sposób wiąże się z poważnym ryzykiem u podmiotu przyznającego premię. Przypomnieć należy, że 1 stycznia 2008 r. uległ zmianie przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. W brzmieniu obowiązującym od tego dnia nie przewiduje się zastrzeżenia, że dotyczy tylko sytuacji, gdy kwota podatku wykazana w fakturze nie została przez sprzedawcę uregulowana. Skutkiem tego niezależnie od tego, czy sprzedawca (wystawca faktury) ureguluje podatek z faktury dokumentującej czynność niepodlegającą opodatkowaniu, czy też nie, odbiorca faktury nie ma możliwości odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury. Dotyczy to również faktur dokumentujących przyznane premie pieniężne.

Biorąc pod uwagę powyższe, faktura dokumentująca premię jako dokumentującą czynność niepodlegającą opodatkowaniu nie będzie dawała prawa do odliczenia VAT. Co oznacza, iż decydując się na ten sposób rozliczania premii, strony powinny zadbać o odpowiednie zapisy w umowach handlowych, z których wynika, że otrzymujący premię w zamian za nią wykonuje określone świadczenie (usługi) na rzecz dającego premię. Należy także pamiętać o prawidłowym dokumentowaniu wykonania tych usług.

WAŻNE

Przyznawane premie pieniężne mogą być traktowane jako wynagrodzenie za usługę, pod warunkiem że ich wypłata będzie następować w zamian za konkretne czynności/świadczenia, wykonane przez otrzymującego bonus wyłącznie na rzecz kontrahenta

Z punktu widzenia VAT najbardziej prawidłowe w większości przypadków powinno być uznanie premii pieniężnej za rabat. Powoduje ona bowiem generalnie efektywne zmniejszenie kwoty należnej z tytułu sprzedaży. Warto przypomnieć, że ETS w wyroku w sprawie Elida Gibbs (C-317/94) uznał, że płatności dokonywane przez producenta na rzecz finalnego nabywcy (z pominięciem pośredników, którym podatnik sprzedawał towary) powinno powodować prawo do obniżenia obrotu przez podatnika. W sprawie tej nie było oczywiście możliwości przyporządkowania wypłacanych kwot do konkretnych dostaw, a nawet wystawienia faktur korygujących, co jednak nie wpłynęło na konkluzję Trybunału.

Kwestie rabatów

Tak dużych wątpliwości nie ma w przypadku rozliczania rabatów na gruncie ustawy o VAT.

Ze względu na podstawę opodatkowania możliwe jest wyróżnienie dwóch rodzajów rabatów:

• przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem dostawy (przed dokonaniem sprzedaży) oraz

• przyznane po dostawie.

Większość udzielanych przez podatników rabatów jest udzielana przed dokonaniem sprzedaży). Skutkiem ich przyznania jest sprzedaż towarów czy usług po cenie niższej od wyjściowej, a w konsekwencji - obniżenie kwoty należnej z tytułu sprzedaży, a więc obrotu, w rozumieniu VAT. Rabaty takie nie muszą (choć mogą) być wykazywane na wystawianych przez podatników fakturach czy paragonach.

Przepis art. 29 ust. 4 omawianej ustawy odnosi się natomiast do tych rabatów, które przyznane zostały po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu. Rabat, aby obniżał podstawę opodatkowania, musi być udokumentowany, co oznacza, że jego udzielenie musi być potwierdzone stosownym dokumentem, najczęściej będzie to faktura rzadziej będzie to aneks do umowy, z którego wynika przyznanie rabatu.

ROZLICZENIE PRZYZNANYCH RABATÓW

Rozliczanie przez sprzedawcę rabatów udzielonych po powstaniu obowiązku podatkowego polega na pomniejszeniu obrotu oraz podatku należnego w ramach pozycji deklaracji VAT-7/VAT-7K dotyczących sprzedaży opodatkowanej właściwą stawką podatku.

W przypadkach gdy udzielane po powstaniu obowiązku podatkowego, udzielenie powoduje zmniejszenie się podatku należnego. Jeśli nabywcą jest w takich przypadkach czynny podatnik VAT, powoduje to u niego zmniejszenie podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Takie rozliczenie powinno odbyć się na bieżąco poprzez zmniejszenie kwoty podatku naliczonego (w poz. 45 i 47 deklaracji VAT-7/VAT-7K; obniżeniu temu towarzyszy stosowne obniżenie wartości netto w poz. 44 i 46 tych deklaracji) w rozliczeniu (deklaracji) za miesiąc, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą, a w przypadku nabywców rozliczających się kwartalnie - w rozliczeniu (deklaracji) za kwartał, w którym otrzymali oni fakturę korygującą.

RAFAŁ STYCZYŃSKI

ksiegowosc@infor.pl

PODSTAWA PRAWNA

• Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).