Czy przedsiębiorca może zaliczać diety do kosztów

RADA

Nie ma przeszkód, aby swoje wyjazdy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą uznawał Pan za podróże służbowe. Potwierdzają to najnowsze stanowiska organów skarbowych. Może więc Pan zaliczać w koszty uzyskania przychodów diety, oczywiście w granicach limitów wskazanych w rozporządzeniach „o podróżach służbowych”.

UZASADNIENIE

Przepisy podatkowe (art. 23 ust. 1 pkt 52 updof) odnoszą się do podróży służbowych przedsiębiorcy i pozwalają takiemu przedsiębiorcy na zaliczenie do kosztów diet naliczonych z tytułu jego podróży służbowych. Nie ma innych przepisów, które bezpośrednio dotyczyłyby podróży służbowej przedsiębiorcy. Artykuł 23 ust. 1 pkt 52 updof jest pewnym przywilejem podatkowym. Nie zobowiązuje w żaden sposób przedsiębiorcy do wypłaty sobie diet. Takie zobowiązanie byłoby fikcją prawną, ponieważ sprowadzałoby się do przesunięć w zakresie własnego majątku przedsiębiorcy. Należy to mieć na uwadze przy udzielaniu odpowiedzi na pytanie.

Niestety, organy podatkowe bez żadnego racjonalnego uzasadnienia od pewnego momentu zaczęły interpretować przepis art. 23 ust. 1 pkt 52 updof w powiązaniu z art. 77⁵ Kodeksu pracy, odnoszącym się do podróży służbowych pracowników. Organy podatkowe (przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie w decyzji z 12 stycznia 2007 r., nr IS.I/1-4151/46/06) argumentowały:

(...) Mimo braku definicji podróży służbowej w odniesieniu do przedsiębiorcy należy przyjąć, że podróżą służbową jest wyjazd przedsiębiorcy związany z wykonywaniem czynności niestanowiących istoty prowadzonej działalności. Zatem, o ile będzie to wyjazd związany z istotą wykonywanej działalności gospodarczej, nie będzie to, w świetle art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy, podróż służbowa. (...)

Opierając się na tej argumentacji, organy podatkowe wyłączały możliwość uwzględniania w kosztach diet przedsiębiorców przy takich ich podróżach służbowych, które wiązały się z istotą prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. To negatywne stanowisko było szczególnie dotkliwe dla przedsiębiorców świadczących usługi transportowe. Jest ono przykładem złej praktyki organów podatkowych w stosunku do firm transportowych. Od lat przedsiębiorcy świadczący usługi transportowe kwalifikowali do kosztów diety naliczane przy wyjazdach własnych. Taka praktyka przez lata nie była kwestionowana przez organy podatkowe. W pewnym momencie organy te, bez wyraźnej zmiany przepisów, zaczęły negować podróże służbowe w usługach transportowych. W konsekwencji uznały, że przedsiębiorcy nie mają prawa zaliczać diet własnych do kosztów.

W przedstawionym stanie faktycznym działalność gospodarcza podatnika wiąże się z koniecznością wyjazdów. Trzeba podkreślić - nie jest to istotą działalności przedsiębiorcy. Działalność gospodarcza podatnika sprowadza się do reklamowania towarów firmy zleceniodawcy. Jej przedmiotem jest więc szeroko pojęta działalność marketingowa. Wyjazdy są istotnym elementem tej działalności. Sprawy firmowe mogą być również załatwiane bez odbywania podróży służbowej (np. przez Internet, maile czy telefon). Zgodnie z argumentacją, którą prezentuje przytoczona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie, organy podatkowe nie mają podstaw kwestionować zaliczenia diet przedsiębiorcy do kosztów.

W praktyce organy podatkowe odchodzą od chybionej argumentacji, że podróżą służbową jest wyjazd przedsiębiorcy związany z wykonywaniem czynności niestanowiących istoty prowadzonej działalności. Zmusiło je do tego orzecznictwo sądów administracyjnych. I tak, w decyzji z 24 kwietnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, nr 1401/BF-I/4160-0038/1/07/AG, stwierdził:

W rozstrzyganej sprawie przedsiębiorca prowadził działalność gospodarczą w zakresie przetwarzania danych. Przykładem zmieniającej się praktyki organów podatkowych są również:

- postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Grudziądzu z 7 marca 2007 r., nr US III 415-15/28/07:

(...) Jak stwierdził Sąd Administracyjny, powołując się na przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy wykonawcze do Kodeksu pracy, nie można wnioskować, iż przedsiębiorca, wykonując zadania gospodarcze firmy poza obszarem kraju, nie odbywa podróży służbowej i to tylko z powodu, że nie jest on pracownikiem albo wykonywane przez niego zadania należą do zakresu działalności gospodarczej. Za zagraniczną podróż służbową osoby prowadzącej działalność gospodarczą należy uznać wykonywanie bezpośrednio przez przedsiębiorcę zadań firmy poza granicami kraju i nieuprawnionym jest pogląd, że realizacja zasadniczego przedmiotu działalności (w tym wypadku usług transportowych) nie wchodzi w zakres podróży służbowej. Podobne stanowisko zajął też WSA w Bydgoszczy w wyroku z 28 marca 2006 r., sygn. akt I S.A./Bd43/06. (...)

- decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z 31 lutego 2007 r., nr L.IS.I/1/4150/39/2006 (działalność gospodarcza wnioskodawcy dotyczyła usług transportowych):

(...) Przepis art. 23 ust. 1 pkt 52 nie zawiera wyłączeń o charakterze przedmiotowym, zatem prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu podróży służbowych (do wysokości diet określonych w powołanych powyżej przepisach) przysługuje wszystkim osobom prowadzącym działalność gospodarczą, w tym przedsiębiorcom prowadzącym działalność w zakresie wskazanym przez Wnioskodawcę. Powyższe stanowisko zgodne jest z aktualnie prezentowaną linią orzeczniczą Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie zaprezentowaną w wyrokach: z 23 stycznia 2007 r., sygn. akt I SA/Rz 652/06 i I SA/Rz 658/06, oraz z 29 stycznia 2007 r., sygn. akt I SA/Rz 686/06. (...)

Zmiany interpretacji pozwalają na korzystne rozstrzygnięcie problemu nie tylko w analizowanym przypadku, ale także w przypadku właścicieli firm transportowych, które borykały się z negatywną praktyką organów podatkowych.

- art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 99, poz. 658

Grzegorz Ziółkowski

ekspert w zakresie podatków