Jak opodatkować darowiznę przedsiębiorstwa

rada

Jeżeli darowizna przedsiębiorstwa zostanie dokonana z dochowaniem warunków wynikających z przepisów Kodeksu cywilnego, nie podlega VAT. Na potrzeby VAT czynność darowizny przedsiębiorstwa nie wymaga zgłoszenia do urzędu skarbowego. Potrzeba zawiadomienia fiskusa o transakcji darowizny przedsiębiorstwa, w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku, będzie natomiast wynikała z innych przepisów podatkowych, a mianowicie z przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Szczegóły w uzasadnieniu.

uzasadnienie

Darowizna przedsiębiorstwa, której stronami jest rodzeństwo, będzie miała skutki w zakresie VAT, podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Skutki podatkowe darowizny przedsiębiorstwa u zbywcy

Przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Definicję przedsiębiorstwa zawiera art. 55¹ k.c. Wynika z niego, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

• koncesje, licencje i zezwolenia,

• patenty i inne prawa własności przemysłowej,

• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

• tajemnice przedsiębiorstwa,

• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. O tym, czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa (np. w formie darowizny), decyduje zakres przekazanego majątku i praw.

Z pytania wynika, że darowizna ma dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Jeżeli więc zostanie dokonana z dochowaniem warunków wynikających z przepisów Kodeksu cywilnego, to będzie wyłączona spod działania przepisów ustawy o VAT.

 

Na potrzeby VAT czynność darowizny przedsiębiorstwa nie wymaga zgłoszenia do urzędu skarbowego. Obowiązek ten nie ciąży ani na darczyńcy (szwagierce), ani na obdarowanym (bracie szwagierki). Darowizna nie jest również wykazywana w deklaracji VAT składanej przez zbywcę (szwagierkę), ponieważ czynność ta nie podlega przepisom o VAT. Nadmienię jednak, że potrzeba zawiadomienia fiskusa o dokonaniu transakcji darowizny przedsiębiorstwa, w celu skorzystania ze zwolnienia z zapłaty podatku, będzie wynikała z innych przepisów podatkowych, a mianowicie z przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Sama czynność darowizny przedsiębiorstwa z punktu widzenia VAT nie powoduje konieczności zawiadomienia o tym fakcie urzędu skarbowego, jednak podatniczka (szwagierka) musi dopełnić obowiązków związanych z zaprzestaniem prowadzenia działalności gospodarczej.

Likwidacja działalności gospodarczej wiąże się m.in. z obowiązkiem terminowego sporządzenia spisu z natury, jego rozliczenia, a następnie zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego faktu zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych w celu wykreślenia z rejestru podatników VAT.

Zakończenie pracy kasy w trybie fiskalnym

Jeżeli podatniczka w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu materiałami budowlanymi była zobowiązana do ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego za pomocą kasy fiskalnej, powinna pamiętać o przeprowadzeniu procedury zakończenia pracy kasy w trybie fiskalnym. Ustanie bytu prawnopodatkowego firmy prowadzonej przez podatniczkę, które ma miejsce na skutek darowizny przedsiębiorstwa na rzecz brata podatniczki, powoduje konieczność zakończenia pracy kasy rejestrującej w trybie fiskalnym, ponieważ ewidencjonowanie sprzedaży przy jej użyciu może być dokonywane tylko przez podmiot, dla którego została ufiskalniona. Brat podatniczki nie będzie mógł kontynuować na tej samej kasie ewidencji sprzedaży na potrzeby VAT. W związku z tym, zgodnie z § 7 ust. 8 rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, zakończenie pracy przez kasę w trybie fiskalnym wymaga dokonania przez serwisanta, z udziałem pracownika urzędu skarbowego, czynności odczytania zawartości pamięci fiskalnej kasy, z której sporządza się protokół według wzoru określonego w wymienionym rozporządzeniu.

WAŻNE!

Zakończenie pracy przez kasę w trybie fiskalnym wymaga dokonania przez serwisanta, z udziałem pracownika urzędu skarbowego, czynności odczytania zawartości pamięci fiskalnej kasy.

Spis z natury

Sporządzenie spisu z natury jest obowiązkiem wynikającym z zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych przez osobę fizyczną. Należy w nim uwzględnić wszystkie towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, a w stosunku do których podatniczce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W deklaracji VAT składanej za okres obejmujący dzień zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych podatniczka powinna rozliczyć podatek należny od remanentu likwidacyjnego (w części C pod pozycją 40 deklaracji VAT-7, VAT-7K, VAT-7D) oraz załączyć do niej dodatkową informację o dokonanym spisie z natury oraz o ustalonej na jego podstawie wartości i kwocie podatku należnego.

Zapłaty tego podatku będzie można jednak uniknąć, jeśli transakcja zostanie zaplanowana, tzn. jeżeli darowizna przedsiębiorstwa nastąpi przed likwidacją działalności. Taka kolejność pozwoli na uniknięcie zapłaty VAT należnego od remanentu likwidacyjnego. Jeśli podatniczka dokona darowizny przedsiębiorstwa przed zakończeniem działalności gospodarczej, to na dzień zaprzestania działalności gospodarczej nie wystąpią u niej towary podlegające opodatkowaniu, tym samym nie wystąpi obowiązek sporządzenia spisu z natury oraz wykazania i zapłaty podatku należnego. W tym celu darowizny przedsiębiorstwa należałoby dokonać przed zakończeniem działalności.

 

Zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności opodatkowanych VAT (VAT-Z)

Jeżeli w wyniku darowizny przedsiębiorstwa podatniczka zaprzestała wykonywania czynności opodatkowanych, jest ona zobowiązana zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego. Obowiązek ten wynika z art. 96 ust. 6 ustawy. Zgłoszenia tego dokonuje się na formularzu VAT-Z, który następnie stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT. Urzędem właściwym do przyjęcia zgłoszenia jest urząd właściwy dla podatniczki w ostatnim dniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Skutki podatkowe darowizny przedsiębiorstwa u nabywcy

Brat podatniczki po otrzymaniu przedsiębiorstwa w formie darowizny będzie mógł kontynuować działalność w zakresie handlu materiałami budowlanymi. Przejęcie firmy wiąże się jednak dla niego z pewnymi obowiązkami.

Zgłoszenie rejestracyjne w zakresie VAT (VAT-R)

Jeżeli brat szwagierki, będący nabywcą przedsiębiorstwa przejętego w drodze darowizny, nie prowadził dotychczas działalności gospodarczej, to w pierwszej kolejności powinien ją zarejestrować, w tym m.in. na potrzeby VAT na podstawie zgłoszenie VAT-R, jeśli zamierza być podatnikiem VAT lub gdy zobowiązują go do tego przepisy ustawy o VAT. Zgłoszenie to należy złożyć przed dokonaniem czynności podlegającej opodatkowaniu (czyli zasadniczo przed dokonaniem pierwszej sprzedaży), niemniej jednak ze względów praktycznych (możliwość odliczania VAT naliczonego od zakupów związanych z rozpoczynaną działalnością) warto by tej rejestracji dokonać np. z chwilą otrzymania przedsiębiorstwa w formie darowizny (przedsiębiorca staje się podatnikiem VAT w momencie złożenia VAT-R). Może również wybrać zwolnienie ze względu na wysokość obrotów. Wtedy nie musi składać formularza rejestracyjnego.

Korekta podatku naliczonego

Zbycie przedsiębiorstwa w formie darowizny jest wyłączone spod działania ustawy o VAT. Czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT oraz nie wiąże się dla zbywcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

Transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nakłada jednak ten obowiązek na nabywcę, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy. W przypadku zbycia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, korekta podatku naliczonego jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części). Warto jednak zauważyć, że jeśli podatniczka prowadzi wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i w związku z tym nie była ona zobowiązana do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91, to również nabywca przedsiębiorstwa (brat podatniczki) prowadzący wyłącznie sprzedaż opodatkowaną nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego.

Takie też jest w tym zakresie stanowisko organów podatkowych, m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji indywidualnej z 10 marca 2009 r., nr IPPP1/443-75/09-2/AW, stwierdził, że (...) przekazanie przedsiębiorstwa w formie darowizny (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) na rzecz syna wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla przekazującego z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Jednakże czynność ta nakłada na nabywcę obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy. Jeżeli jednak przekazujący przedsiębiorstwo prowadzi wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, to również nabywca przedsiębiorstwa, tj. Strona prowadząca wyłącznie sprzedaż opodatkowaną, nie jest zobowiązana do korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień art. 91 ust. 9 ustawy.

 

Sposób udokumentowania darowizny przedsiębiorstwa

Umowa darowizny co do zasady powinna mieć formę aktu notarialnego, co wynika z art. 890 § 1 k.c. Umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się jednak ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Zasady określające formę, w jakiej powinna zostać zawarta umowa darowizny, nie uchybiają przepisom, które ze względu na przedmiot darowizny wymagają zachowania szczególnej formy dla oświadczeń obu stron. Ze względu na to, że w sytuacji przedstawionej w pytaniu przedmiotem darowizny jest przedsiębiorstwo, należy zastosować przepisy określające formę, którą trzeba zachować w przypadku zbycia przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 75¹ § 1 k.c. zbycie przedsiębiorstwa (w tym w drodze darowizny) powinno być dokonane w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi. Z pytania wynika, że szwagierka prowadzi działalność gospodarczą w lokalu, który stanowi własność jej brata, w związku z czym lokal ten nie będzie przedmiotem darowizny. Jeżeli jednak w skład prowadzonego przez nią przedsiębiorstwa wchodzą nieruchomości, to wymagana jest forma aktu notarialnego.

Darowizna przedsiębiorstwa a inne podatki

Darowizna przedsiębiorstwa będzie podlegała podatkowi od spadków i darowizn, ponieważ nabycie przez osobę fizyczną własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem darowizny co do zasady podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednak od 1 stycznia 2007 r., zgodnie z dodanym art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę podlega zwolnieniu od tego podatku, pod warunkiem powiadomienia urzędu skarbowego o dokonanej transakcji. Przepisy ustawy nie uzależniają skorzystania ze zwolnienia od rodzaju przekazanych rzeczy czy praw ani od ich wartości. Istotne jest, aby transakcja była dokonana pomiędzy członkami najbliższej rodziny, wymienionymi w art. 4a ustawy, w tym pomiędzy rodzeństwem. Zatem darowizna przedsiębiorstwa, dokonana przez siostrę na rzecz brata, również skorzysta z tego zwolnienia, pod warunkiem że obdarowany (czyli brat) zgłosi nabycie przedsiębiorstwa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego na formularzu SD-Z2 w terminie sześciu miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. Ewentualne niespełnienie wymogu w tym zakresie spowoduje, że nabycie przedsiębiorstwa będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej. Dlatego aby uniknąć zapłaty podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia przedsiębiorstwa w drodze darowizny, warto terminowo złożyć zgłoszenie o jego nabyciu na formularzu SD-Z2.

Jeśli nabycie przedsiębiorstwa następuje na podstawie umowy darowizny sporządzanej w formie aktu notarialnego, to nie ma potrzeby składania formularza SD-Z2, ponieważ zgłoszenia transakcji dokonuje notariusz.

WAŻNE!

Darowizna przedsiębiorstwa dokonana pomiędzy rodzeństwem korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, pod warunkiem że obdarowany zgłosi nabycie przedsiębiorstwa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego na formularzu SD-Z2 w terminie sześciu miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeśli nabycie przedsiębiorstwa następuje na podstawie umowy darowizny sporządzanej w formie aktu notarialnego, nie ma potrzeby składania formularza SD-Z2, ponieważ zgłoszenia transakcji dokonuje notariusz.

Z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Oznacza to, że w wyniku nabycia przedsiębiorstwa w drodze darowizny u obdarowanego (czyli u brata) nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dlatego nie będzie on miał obowiązku zapłaty podatku dochodowego oraz złożenia PIT w związku z otrzymanym przedsiębiorstwem.

Obowiązek informacyjny wobec urzędu skarbowego będzie jednak spoczywał na darczyńcy (szwagierce). Wynika on z zaprzestania przez darczyńcę prowadzenia działalności gospodarczej. Ciąży więc na nim obowiązek sporządzenia remanentu likwidacyjnego i ustalenia dochodu na dzień likwidacji, przy czym (podobnie jak ma to miejsce w przypadku VAT) jeśli przekazanie przedsiębiorstwa w formie darowizny nastąpi przed likwidacją działalności, to po stronie darczyńcy nie powstanie obowiązek zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu z remanentu likwidacyjnego. Ze stanowiskiem tym zgodził się również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2008 r., nr IBPB1/415-271/08/WRz.

• art. 55¹, art. 75¹ § 1 i 4, art. 158 i 890 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93; ost.zm. Dz.U. z 2009 r. Nr 42, poz. 341

• art. 4a ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - j.t. Dz.U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 203, poz. 1267

• art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 24 ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176; ost.zm. Dz.U. z 2009 r. Nr 19, poz. 100

• art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d), art. 2 pkt 4, art. 6 ust. 1 pkt 3 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - j.t. Dz.U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450; ost.zm. Dz.U z 2009 r. Nr 22, poz. 120

• art. 6 pkt 1, art. 91, art. 96 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11

• § 7 ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania - Dz.U. Nr 212, poz. 1338

Aneta Szwęch

konsultant podatkowy