Przypomnijmy, że w poprzednim systemie, zgodnie z uchylonym już art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwotę zryczałtowanego podatku uiszczonego od otrzymanych dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Polski odliczało się od kwoty podatku dochodowego od osób prawnych, obliczonego zgodnie z zasadami ogólnymi.
W razie braku możliwości odliczenia tej kwoty podatku w danym roku podatkowym - w sytuacji gdy nie było naliczonego podatku dochodowego albo gdy był on niższy niż kwota zryczałtowanego podatku podlegającego odliczeniu - podatek ten odliczano w następnych latach podatkowych. Konstrukcja ta, znana jako tzw. wewnętrzny kredyt podatkowy albo wewnętrzne zaliczenie podatkowe - bardzo sprawnie działała przez kilkanaście lat, pozwalając na efektywne uniknięcie zjawiska tzw. wewnętrznego podwójnego ekonomicznego opodatkowania dochodu: po raz pierwszy - na poziomie spółki wypłacającej dywidendę i po raz drugi - na poziomie akcjonariusza/wspólnika tej spółki.
Od 1 stycznia 2007 r. zamiast wspomnianego wewnętrznego kredytu podatkowego, zgodnie ze zmienionym art. 22 ust. 4-4c ustawy o CIT, wprowadzono pełne zwolnienie podatkowe, lecz jedynie dla tych spółek, które łącznie spełniają określone warunki (podleganie opodatkowaniu, bezpośrednie posiadanie przez co najmniej dwa lata akcji/udziałów w spółce wypłacającej dywidendę i udział w kapitale takiej spółki w wysokości co najmniej 15 proc., a od 1 stycznia 2009 r. - w wysokości co najmniej 10 proc.).
Jednocześnie jednak w całości uchylono wspomniany korzystny art. 23 ustawy o CIT. W konsekwencji, spółki i inne osoby prawne, które nie spełniają warunków nowego zwolnienia, nie mają obecnie żadnej możliwości uniknięcia podwójnego ekonomicznego opodatkowania dochodu ani poprzez możliwość wewnętrznego zaliczenia podatkowego, ani poprzez zwolnienie od opodatkowania.
Wydaje się, że nie jest to pożądany stan prawny, de facto bowiem dyskryminuje on te podmioty, które nie spełniają warunków zwolnienia - istotnie pogarszając ich sytuację prawną podatku uiszczonego od otrzymanych dywidend w stosunku do stanu poprzedniego.
Rok obowiązywania nowych przepisów pokazał wyraźnie, że regulacja ta powinna ulec zmianie - należy niezwłocznie przywrócić możliwość korzystania z wewnętrznego zaliczenia podatkowego przez te podmioty, które były podatnikami zryczałtowanego podatku od otrzymanych dywidend, lecz nie spełniają - z różnych powodów - ustawowych warunków zwolnienia podatkowego.
dr Janusz Fiszer,
partner w Kancelarii Prawnej White & Case i docent Uniwersytetu Warszawskiego