W Polsce przepisy dotyczące podatkowych grup kapitałowych obowiązują od 1 stycznia 1996 r. Powstałe od tego czasu grupy podatkowe można zliczyć na palcach jednej ręki. To efekt mało liberalnych przepisów. W większości krajów Unii Europejskiej praktyka tworzenia grup jest tak powszechna, jak u nas spółek handlowych.
Status podatnika, zgodnie z ustawą z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.), mogą uzyskać grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mające osobowość prawną oraz pozostające w związkach kapitałowych. Grupy te to podatkowe grupy kapitałowe. W większości krajów Unii istnieje reżim umożliwiający spółkom łączenie się w grupy i wspólne opodatkowanie. Kryteria przy formowaniu grup, a także sposób rozliczania nie są jednolite.
Polska mało liberalna
W wielu krajach Wspólnoty wymogi dotyczące formy prawnej podmiotów wchodzących w skład grupy podatkowej są liberalniejsze niż w Polsce (warunki polskie - patrz grafika).
- Przykładowo we Francji oraz w Słowenii grupami mogą być wszystkie spółki płacące podatek dochodowy od całości dochodów. We Włoszech do grupy przystąpić mogą spółki akcyjne, spółki komandytowe, spółdzielnie, towarzystwa ubezpieczeń wzajemnych, a także podmioty państwowe niebędące spółkami kapitałowymi ani osobowymi, a których działalność nakierowana jest na osiąganie zysków - wyjaśnia Gerhard Engler, International Tax Coordinator z BDO w Niemczech.
Dodaje, że w Niemczech spółką zależną musi być spółka kapitałowa (akcyjna, z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka komandytowa na akcjach), natomiast spółką dominującą może być pod pewnymi warunkami, poza spółką kapitałową, spółka osobowa lub osoba fizyczna.
Jak jest w Europie
W europejskich systemach prawnych różnie podchodzi się do kwestii podmiotu, który ponosi odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe grupy. Podczas gdy w Polsce spółki wchodzące w skład grupy odpowiadają solidarnie za powstałe zobowiązania, tak np. na Cyprze, w Słowenii, Hiszpanii oraz w Irlandii jest to kwestią umowy pomiędzy spółkami. Z kolei w Austrii, Niemczech, Holandii, Luksemburgu i Francji odpowiedzialność za rozliczenia z fiskusem ponosi spółka matka.
Jedną z istotnych barier w tworzeniu struktur holdingowych jest brak możliwości uczestnictwa w nich podmiotów zagranicznych.
- Opcję taką wykluczają ustawodawstwa Finlandii, Luksemburga, Hiszpanii oraz Polski. W wielu krajach możliwości tej towarzyszy wiele obostrzeń - tłumaczył Zigurds Kronbergs, International Tax Services Coordinator w BDO Global Coordination.
Jednocześnie podkreślił, że w przypadku Austrii konieczne jest utrzymywanie przez spółkę rodzimą w podmiocie zagranicznym co najmniej 50 proc. bezpośredniego udziału. Na Cyprze, podobnie jak w Słowenii, podmioty zagraniczne są dopuszczone do uczestnictwa w grupie pod warunkiem bycia rezydentem. Szwecja w stosunku do takich podmiotów wprowadziła wymóg posiadania oddziału na swoim terytorium. W przypadku Niemiec wymagane jest, aby miejscem sprawowania rzeczywistego zarządu był ten właśnie kraj. Ograniczenia w stosunku do podmiotów zagranicznych praktycznie nie występują lub są łagodne w Danii, Irlandii (spółka musi być rezydentem europejskiego obszaru ekonomicznego lub kraju, z którym Irlandia podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania) oraz w Holandii.
Wiele krajów Unii dopuszcza możliwość uczestnictwa w grupie kapitałowej oddziałów podmiotów zagranicznych. Należą do nich Austria, Dania, Finlandia, Niemcy, Irlandia. Podobnie jest w Luksemburgu, Hiszpanii oraz Szwecji. W przypadku Holandii oraz Francji obowiązuje wymóg, że odział taki pełni funkcję jednostki dominującej w grupie.
Udział w spółkach zależnych
Rozwiązania dotyczące udziałów w spółkach zależnych wymaganych do utworzenia grupy kapitałowych są również bardzo zróżnicowane w UE.
- Po jednej stronie mamy Danię, gdzie brak jest jakichkolwiek minimalnych wymogów w tym zakresie, po drugiej Słowenię, gdzie występuje wymóg utrzymywania 100-proc. udziału w spółce zależnej. Udział co najmniej 95-proc. wymagany jest - poza Polską - w Holandii, a także generalnie w Luksemburgu - wyjaśnił Zigurds Kronbergs, International Tax Services Coordinator w BDO Global Coordination.
Z jego danych wynika, że wymóg co najmniej 90-proc. udziału występuje w Szwecji oraz Finlandii, a 75-proc. dotyczy Hiszpanii, Irlandii oraz Cypru. Austria oraz Włochy przyjęły minimalny wymóg ponad 50 proc. udziału. W Niemczech mowa jest o integracji/dominacji finansowej, rozumianej jako większość głosów w spółce.
- W przeciwieństwie do Polski, ustawodawstwa wielu krajów europejskich dopuszczają możliwość utrzymywania pośredniego udziału w podmiotach zależnych. Jest tak w Austrii, Finlandii, Francji, Niemczech, Luksemburgu, Holandii, Hiszpanii oraz Szwecji - dodał nasz rozmówca.
Bycie w grupie procentuje
Istotnym zagadnieniem, które musi być rozważone przez spółki planujące zawiązać grupę podatkową, jest możliwość rozliczenia strat powstałych przed konsolidacją. W przeciwieństwie do Polski, przewidują taką możliwość ustawodawstwa wielu krajów UE.
Margit Widinski, International Tax Coordinator z BDO w Austrii podaje, że np. w jego kraju straty powstałe u poszczególnych spółek zależnych przed konsolidacją mogą być rozliczane jedynie przez te właśnie spółki, natomiast spółka dominująca może pokryć straty poniesione przed konsolidacją z dochodów całej grupy. Zasada, w myśl której straty poniesione przez spółkę (niezależnie od tego, czy jest to spółka zależna czy dominująca) przed konsolidacją mogą zostać rozliczone jedynie przez tego samego członka grupy, obowiązuje w Danii, Irlandii, Luksemburgu, Holandii, Hiszpanii oraz we Włoszech. W Niemczech straty spółek zależnych sprzed konsolidacji są zamrażane do czasu rozwiązania grupy podatkowej.
Kolejną kwestią mającą konkretne przełożenie na sytuację spółek decydujących się na uczestnictwo w grupie jest możliwość rozliczenia strat poniesionych przez spółki w trakcie trwania grupy, w okresie postkonsolidacyjnym. Polskie przepisy, podobnie jak np. słoweńskie, nie przewidują takiej możliwości.
- We Francji i Austrii straty z okresu konsolidacji może wykorzystać jedynie spółka matka. We Włoszech obowiązuje generalna zasada, iż strata pozostaje przy spółce matce, jednak spółki mogą zawrzeć umowę, zgodnie z którą strata przekazana jest także spółkom zależnym proporcjonalnie do strat przekazanych przez nie na rzecz spółki dominującej w trakcie trwania grupy - twierdzi Giorgio Farina, International Tax Coordinator w BDO we Włoszech.
Trzeba podkreślić, że przy wszystkich podobieństwach i różnicach reżimów wspólnego rozliczania grup spółek, ewenementem polskim jest wymóg osiągania 3-proc. rentowności oraz posiadania kapitału zakładowego na przeciętnym poziomie 1 000 000 zł. Wymogi polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nakładane na spółki chcące dokonywać wspólnych rozliczeń podatkowych są - co pokazuje rzeczywistość gospodarcza - skuteczną barierą w tworzeniu takich grup. Z pewnością nie odbija się to korzystnie na konkurencyjności polskich przedsiębiorstw na arenie międzynarodowej.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Ewa Matyszewska
Współpraca
Antoni Godwod-Krusenstern , BDO Polska