By zapobiegać takim zdarzeniom, ustawodawca wprowadził określone środki służące zabezpieczeniu interesów finansowych państwa. Wśród nich wymienia się m.in.: odsetki, sankcje karne skarbowe, ryzyko wszczęcia egzekucji.
Podatnik jest zobligowany do zapłaty podatku w określonym, ustawowym terminie. W praktyce zdarzyć się może, że z braku środków pieniężnych czy zapomnienia należność podatkowa nie zostanie uiszczona w terminie. Zwłoka w zapłacie podatku skutkuje koniecznością powiększenia należności głównej o odsetki od zaległości podatkowych. Odsetki nalicza się od dnia, w którym jednostka zobowiązana jest uiścić określoną kwotę zobowiązania podatkowego, do dnia, w którym zaległość ta jest regulowana (art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej i § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach - Dz.U. Nr 165, poz. 1373 ze zm.). Stawka odsetek od zaległości podatkowych wynosi 10% w skali roku.
Przykład 1
Spółka Promode SA była zobligowana do zapłaty VAT za luty 2010 r. w wysokości 75 000 zł. 25 marca 2010 r. przelano na rachunek właściwego urzędu skarbowego kwotę 55 000 zł. Pozostałą część należności spółka Promode uiści 5 kwietnia 2010 r.
Liczba dni zaległości podatkowej: 12 (5 dni kwietnia i 7 dni marca).
Kwota zaległości podatkowej: 20 000 zł (75 000 zł - 55 000 zł).
Obliczenie odsetek: 12/365 × 20 000 zł × 10% = 65,75 zł = 66 zł.
Odsetki zaokrągla się do pełnych złotych w ten sposób, że końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 groszy pomija się, a końcówki kwot wynoszące 50 i więcej groszy podwyższa do pełnych złotych. Jeśli wysokość stawki odsetek za zwłokę ulegała zmianie, zaokrągleniu podlega suma odsetek naliczonych za poszczególne okresy.
Jeżeli ustawowy termin zapłaty podatku przypada na dzień wolny, podatnik może uiścić podatek w najbliższy dzień roboczy, nie płacąc odsetek. Odsetek nie uiszcza się również wtedy, gdy kwota naliczonych odsetek nie przekracza 6,60 zł.
Rozpatrując obowiązek zapłaty odsetek od nieterminowego uiszczania zaległości podatkowych, nie należy zapominać o możliwości zapłaty odsetek w obniżonej wysokości (art. 56 Ordynacji podatkowej). Stawka obniżona wynosi 75% stawki podstawowej. Warunkiem skorzystania z tego przywileju jest obliczenie i uregulowanie odsetek wraz z zaległością bez wezwania urzędu.
Prawo to dotyczy jedynie wybranych przez ustawodawcę sytuacji, wśród których wymienić należy:
• złożenie prawnie skutecznej korekty deklaracji wraz z uzasadnieniem jej przyczyn (korekta powinna zostać złożona, zanim zostanie doręczone zawiadomienie o wszczęciu kontroli podatkowej, po zakończeniu kontroli),
• zaległość podatkowa wynikająca z korekty zostanie w całości zapłacona w ciągu siedmiu dni od dnia złożenia korekty.
Przykład 2
W wyniku czynności sprawdzających spółka Alfa ustaliła, że za styczeń zaniżyła zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług. Powstała zaległość wynosi 500 zł. Spółka zamierza złożyć korektę deklaracji za styczeń 5 kwietnia i w tym samym dniu chce też uiścić odsetki od zaległości podatkowej. Spółka zamierza skorzystać z prawa do obniżenia wysokości odsetek podatkowych.
Liczba dni zaległości podatkowej: 40.
Kwota zaległości podatkowej: 500 zł
Obliczenie odsetek: 40/365 × 500 zł × (75% × 10%) = 4,11 zł = 4 zł (spółka nie jest zobligowana do zapłaty odsetek).
Płacąc odsetki od zaległości podatkowych, należy pamiętać, że wpłacenie niewystarczającej kwoty na pokrycie istniejącego zobowiązania skutkuje proporcjonalnym rozłożeniem wpłaty na należność główną i odsetki. Od nieuregulowanej części zobowiązania odsetki będą przyrastać, dlatego istotne jest, by przy obliczaniu kwoty odsetek dołożyć wszelkich starań, żeby kwota ta nie była zaniżona.
Podatnik, który przed terminem zapłaty podatku złożył wniosek o rozłożenie jego płatności na raty lub o jej umorzenie i uzyskał aprobatę organu podatkowego, jest zwolniony z zapłaty odsetek (uzyskanie tych decyzji powoduje, że nie ma podstaw do stwierdzenia nieuiszczenia podatku w terminie). Jeśli jednak zapłaty raty dokona po ustalonym w decyzji terminie, jest zobligowany do uiszczenia odsetek liczonych od dnia powstania zobowiązania.
Przykład 3
W spółce Pogodon SA zobowiązanie w podatku dochodowym za styczeń 2010 r. w kwocie 20 000 zł zostało rozłożone na cztery równe raty. Z płatnością raty za marzec spółka spóźniła się o dwa dni. Odsetki od tej zaległości będą wynosić:
Liczba dni zaległości podatkowej: 93 (od 20 stycznia do 22 kwietnia 2010 r.).
Kwota zaległości podatkowej: 5000 zł.
Obliczenie odsetek: 93/365 × 5000 zł × 10% = 127,40 zł = 127 zł.
Zadaniem odsetek jest zdyscyplinowanie podatników do terminowego uiszczania podatków. Dla osób, które uporczywie nie wywiązują się z tego obowiązku, ustawodawca wprowadził dodatkowe narzędzie, jakim jest kara grzywny (art. 54-58 Kodeksu karnego skarbowego).
Posługując się znaczeniem słowa „uporczywy” według Słownika języka polskiego PWN, należałoby uznać, że uporczywość przejawia się w permanentnym lub długotrwałym działaniu określonego rodzaju. Sąd Najwyższy w postanowieniu z 27 marca 2003 r., sygn. akt I KZP 2/03, stwierdził, że jest to wielokrotne, powtarzające się nieuiszczanie podatku w terminie albo długotrwałe, chociażby jednorazowe, opóźnienie w jego regulowaniu.
Podatnik może zostać ukarany za nieujawnienie przedmiotu lub podstawy opodatkowania, podawanie nieprawdy lub zatajenie prawdy, niezłożenie deklaracji podatkowej lub złożenie jej po terminie, nawet jeśli została wpłacona należność podatkowa. Za wykroczenie skarbowe może być wymierzona kara grzywny w granicach od 1/10 do dwudziestokrotności wysokości minimalnego wynagrodzenia lub nawet kara pozbawienia wolności. Od 1 stycznia 2010 r. kara grzywny może wynieść od 131,70 zł do 26 430 zł.
Karane jest „uporczywe” niewpłacanie podatku w terminie, przy czym za uporczywe uważa się zachowanie powtarzające się, wynikające ze złej woli sprawcy, który ma obiektywną możliwość wykonania obowiązku. Podatnik, który znajduje się w trudnej sytuacji z powodu utraty lub zachwiania płynności finansowej (np. wskutek zatorów płatniczych), będzie mógł wykazać, że niewpłacanie przez niego podatków w terminie nie jest zachowaniem uporczywym.
Na podstawie Kodeksu karnego skargowego podatnik może zostać również ukarany za uchylanie się od opodatkowania. Zgodnie z przepisem art. 54 § 2 k.k.s. podatnik, który uchylając się od opodatkowania, nie ujawnia właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nie składa deklaracji, przez co naraża podatek o małej wartości na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych (mała wartość nie została przez ustawodawcę zdefiniowana).
Ustawodawca przewidział sankcje nie tylko wobec podatników, ale również wobec płatników i inkasentów niedokonujących terminowej wpłaty pobranych podatków. W przypadku gdy wpłaty są dokonywane nieterminowo - wynagrodzenie im nie przysługuje. Dodatkowo, na podstawie Kodeksu karnego skarbowego, płatnik, który nie wpłaca pobranego podatku w terminie na rachunek właściwego organu, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności do lat dwóch, albo obu tym karom łącznie.
Konsekwencją niewpłacania podatków w terminie jest także egzekucja administracyjna zobowiązania podatkowego (ustawa z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.).
Trzeba pamiętać, że przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego organ podatkowy ma obowiązek przesłać zobowiązanemu pisemne upomnienie zawierające wezwanie do wykonania obowiązku pod zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego.
Zobowiązanie może zostać spłacone z: wynagrodzenia za pracę, rachunków bankowych i innych wierzytelności pieniężnych, praw własności przemysłowej oraz praw majątkowych, a także ruchomości i nieruchomości. Kwota zobowiązania zostanie zwiększona o koszty egzekucyjne, w tym: opłaty manipulacyjne, opłaty za czynności administracyjne i wydatki egzekucyjne.
Nie uiszczając podatku, podatnik musi uwzględnić jeszcze dwie kwestie: sankcyjne opodatkowanie dochodów nieujawnionych oraz brak możliwości występowania jako podmiot w postępowaniach określonych przez prawo zamówień publicznych.
Z punktu widzenia wysokości stawki obciążenia podatkowego najmniej korzystną sytuacją dla podatnika jest opodatkowanie dochodów nieujawnionych. Jeżeli organ podatkowy dowiedzie, że podatnik uchylił się od odpowiedzialności uiszczenia podatku, nałoży na niego opłatę sankcyjną w postaci podatku, którego stawka podatkowa wynosi 75% oszacowanego dochodu. Jedyną możliwością zapobiegania takim sytuacjom jest uiszczenie podatku według właściwej skali podatkowej wraz z odsetkami przed dniem, w którym organ podatkowy będzie posiadał informacje o zaistniałej sytuacji.
Przykład 4
Podatnik otrzymał 10 000 zł od spółki XY za wykonane prace remontowe (prace wykonane były bez opodatkowania). Za otrzymane środki pieniężne kupił on auto osobowe. W toku czynności sprawdzających organ ustalił, że podatnik od trzech lat pobiera jedynie rentę, która nie pozwoliłaby mu zgromadzić powyższej kwoty oszczędności, zezwalającej na zakup samochodu. Jeśli podatnik zdecyduje się na opodatkowanie dobrowolne, będzie mógł zapłacić podatek dochodowy na zasadach ogólnych. Jeżeli jednak zostanie wszczęte wobec niego postępowanie podatkowe, musi się on liczyć z konsekwencją uiszczenia podatku w wysokości 7500 zł (75% z kwoty 10 000 zł).
Warto też wrócić uwagę, że zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt 3 ustawy - Prawo zamówień publicznych przyczyną wykluczenia wykonawcy z postępowania o udzielenie zamówienia jest zaleganie z uiszczaniem podatków, przy czym wykluczenie to nie dotyczy tych wykonawców, którzy uzyskali przewidziane prawem zwolnienie, odroczenie, rozłożenie na raty zaległych płatności lub wstrzymanie w całości wykonania decyzji właściwego organu.
UWAGA
Rozważając implikacje nieuiszczania podatków, należy mieć również na uwadze możliwość wydania przez organ decyzji o odpowiedzialności wobec osób trzecich. Stosownie do art. 107 § 1 i 1a oraz art. 107 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej osoby trzecie odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem oraz następcą prawnym podatnika, płatnika lub inkasenta za zaległości podatkowe podatnika.
Patrycja Mikuła
konsultant