Prawo do udziału wspólników w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego zostało uregulowane przepisami art. 191 par. 1 k.s.h. Istnieje jednak możliwość (decydujące znaczenie ma tu treść umowy spółki) zadysponowania zyskiem w ten sposób, że jego część lub całość, zamiast trafić w formie dywidendy bezpośrednio do rąk udziałowców, zasili jeden z kapitałów spółki.
Kapitał zakładowy
Jeżeli zysk spółki jest przeznaczony na powiększenie kapitału zakładowego, opodatkowaniu podlega część zysku przypadająca każdemu udziałowcowi, która zwiększa wartość nominalną jego udziałów. W takim przypadku osoba prawna, która przeznaczyła swój zysk na podwyższenie kapitału zakładowego, obowiązana jest pobrać należny podatek w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu na podwyższenie kapitału zakładowego. Podstawą obliczenia tego podatku jest kwota faktycznie przekazana przez wspólników na podwyższenie kapitału zakładowego, przypadająca oddzielnie na każdego wspólnika. Spotykane są różne sposoby poboru podatku, możliwe jest, aby wspólnik wpłacił podatek do spółki, który następnie spółka przekazuje do urzędu skarbowego, lub spółka pobiera podatek od kwoty przeznaczonej na podwyższenie kapitału zakładowego.
Przekazanie zysku na podwyższenie kapitału zakładowego powoduje obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Podwyższenie kapitału zakładowego skutkuje bowiem koniecznością zmiany umowy spółki. Podstawą opodatkowania jest wartość, o którą podwyższa się kapitał zakładowy. Stawka podatku wynosi 0,5 proc. podstawy opodatkowania. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału i ciąży na spółce. Oznacza to, że spółka powinna wyliczyć podatek i wpłacić go do urzędu skarbowego oraz złożyć deklarację PCC.
Kapitał rezerwowy
Kapitał rezerwowy może być tworzony wtedy, gdy umowa (statut) spółki tak przewiduje. Przeznaczany jest on na pokrycie szczególnych wydatków lub strat. Jego główną rolą jest zabezpieczenie finansowania planowanych przedsięwzięć. Kapitał rezerwowy może być również tworzony na poczet przyszłych wypłat z tytułu dywidendy.
Kłopotliwe kwestie
Pewne rozbieżności pojawiają się natomiast co do wpływu decyzji wspólników o zasileniu kapitału zapasowego z zysku na sytuację podatkową spółki. Można się spotkać ze stanowiskiem, że tego typu działanie ma dla spółki charakter świadczenia nieodpłatnego. Jednak przeważa stanowisko, iż przekazanie zysku na kapitał rezerwowy jest dla spółki neutralne podatkowo. Potwierdzenie takiego stanowiska możemy znaleźć w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Nowe Miasto z 31 maja 2005 r., nr ZDA/423-09/MRO/05, w którym możemy przeczytać:
„(...) Stosownie więc do art. 191 par. 1 k.s.h., przed podjęciem przez zgromadzenie wspólników uchwały o przeznaczeniu zysku do podziału między wspólników nie nabywają oni prawa do dywidendy, a spółka ma pełne prawo zatrzymać zysk, który do czasu podjęcia takiej uchwały jest własnością spółki. Nie można więc w takim przypadku uznać, że spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie w postaci prawa do nieodpłatnego korzystania z kapitału wspólników. Wspólnicy dopiero na zgromadzeniu zwołanym w terminie sześciu miesięcy po upływie każdego roku obrotowego podejmują uchwałę ustalającą, kto i w jakiej wysokości jest uprawniony do dywidendy. Uchwała taka może stanowić o nieprzyznaniu wspólnikom w ogóle prawa do dywidendy za dany rok obrotowy, cały zysk przeznaczając na kapitały rezerwowy, zapasowy lub celowy (...)”.
Przekazanie bez podatku
Ponadto przekazanie zysku na fundusz rezerwowy nie skutkuje powstaniem obciążeń podatkowych po stronie wspólników. Takie stanowisko potwierdzają również organy podatkowe. Tytułem przykładu można przytoczyć pismo Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 31 marca 2005 r., nr: 1472/ROP1/423-69-45/05/AJ, w którym czytamy, że:
„(...) art. 24 ust. 5 pkt 4 updof wyraźnie stanowi, że dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, nie wspomina natomiast o dochodzie przeznaczonym na inne kapitały lub fundusze osób prawnych. Ponieważ w przedmiotowej sprawie nie została podjęta uchwała zgromadzenia wspólników o przekazaniu zysku Spółki dla jedynego wspólnika, a zysk został przekazany na kapitał zapasowy, to spółka nie ma obowiązku jako płatnik wpłaty zryczałtowanego podatku od udziału w zyskach osób prawnych (...)”.
Oznacza to, że spółka nie ma obowiązku jako płatnik wpłaty zryczałtowanego podatku od udziału w zyskach osób prawnych.
Na koniec warto dodać, iż w przypadku gdy zysk spółki wcześniej wyłączony z podziału i przekazany na fundusz zapasowy zostanie przeniesiony na kapitał zakładowy, czyli w istocie rozdysponowany dla wspólników, powstanie dochód, który będzie opodatkowany.
Takie stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów w piśmie z 15 kwietnia 1994 r., nr: PO 4/MS-722-322/94, w którym stwierdzono, że:
„(...) Podwyższenie wartości akcji spółki w wyniku przeniesienia kapitału zapasowego do kapitału akcyjnego wywołuje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym u akcjonariuszy będących osobami prawnymi, stosownie do przepisów art. 7 ust. 1, art. 10 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop, a u akcjonariuszy będących osobami fizycznymi - stosownie do przepisów art. 9 ust. 1, art. 17 ust. 1 i art. 24 ust. 5 updof - tylko wówczas, gdy kapitał zapasowy przeniesiony do kapitału akcyjnego pochodził z nierozdzielonych w latach poprzednich zysków. Pokrycie podwyższonego kapitału akcyjnego kapitałem zapasowym pochodzącym z innych źródeł (np. z dopłat, z nadwyżki osiągniętej przy wydawaniu akcji powyżej ich wartości nominalnej) nie rodzi obowiązku podatkowego u akcjonariuszy zarówno będących osobami prawnymi, jak i fizycznymi (...)”.
WAŻNE
Spółka jako płatnik powinna pobrać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19 proc. od przekazywanej kwoty, a pobrany zryczałtowany podatek dochodowy wpłacić na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy dla spółki naczelnik urzędu skarbowego
WAŻNE
Podwyższenie kapitału zakładowego wiąże się z powstaniem u udziałowców tej spółki dochodu z udziału w zyskach osób prawnych
PRZYKŁAD
PRZEKAZANIE ZYSKU NA PODWYŻSZENIE KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO
Zgromadzenie wspólników przekazało na podwyższenie kapitału zakładowego kwotę 150 000 zł. Wspólnicy powinni wpłacić podatek do spółki w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego w wysokości 150 000 zł × 19 proc. = 28 500 zł. Spółka powinna natomiast wpłacić ten podatek na rachunek urzędu skarbowego właściwego ze względu na miejsce siedziby podatników.
Drugi sposób pobrania podatku polega na tym, że pobrany jest on ze środków pochodzących z zysku. W takim wypadku, gdyby spółka chciała zwiększyć kapitał o 150 000 zł, musiałaby przeznaczyć na ten cel 178 500 zł (czyli 150 000 x 19 proc).
WAŻNE
Żadnych skutków podatkowych nie wywoła podwyższenie z zysku kapitału zapasowego
RafaŁ Styczyński
ksiegowosc@infor.pl
PODSTAWA PRAWNA
• Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).
• Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.).