Tak. Takie regulacje znajdują się w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm., nazywana dalej ustawą o CIT), a także w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm., nazywana dalej ustawą o PIT). W obu ustawach mowa jest o powiązaniach, w wyniku których między przedsiębiorcami zostają ustalone lub narzucone warunki różniące się od tych, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty. W rezultacie mogą nie być wykazywane dochody albo wykazywane w niższej wysokości od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby takie powiązania nie istniały. W tej sytuacji dochody podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.
Chodzi o następujące powiązania:
- podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Polski (zwany dalej podmiotem krajowym) bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
- osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej (podmiotem zagranicznym) bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
- te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.
Regulacje te zawarte są w art. 11 ust. 1 ustawy o CIT oraz w art. 25 ust. 1 ustawy o PIT. Przepisy te stosuje się odpowiednio, gdy podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli, albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów. Wynika to z art. 11 ust. 4 ustawy o CIT oraz z art. 25 ust. 4 ustawy o PIT. Wspomniane przepisy stosuje się również do powiązań o charakterze rodzinnym, gdyż tak stanowi art. 11 ust. 5 ustawy o CIT oraz art. 25 ust. 5 ustawy o PIT.
Czy obowiązujące przepisy przewidują nałożenie na firmy powiązane rodzinnie określonych obowiązków?
Firmy powiązane rodzinnie powinny sporządzać specjalną dokumentację podatkową zawieranych między sobą transakcji. Obowiązek ten dotyczy tych transakcji, w wyniku których łączna kwota wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym przekracza równowartość: 100 tys. euro, gdy wartość operacji nie przekroczy 20 proc. kapitału zakładowego (akcyjnego) albo 30 tys. euro w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępniania wartości niematerialnych i prawnych, albo 50 tys. euro w pozostałych przypadkach. Te trzy warunki wymieniono w art. 9a ustawy o CIT. Z kolei w art. 25a ustawy o PIT wspomina się o dwóch ostatnich warunkach.
Czy ustawy o podatkach dochodowych określają, co powinna zawierać wspomniana dokumentacja transakcji zawieranych między firmami powiązanymi rodzinnie?
Odpowiedź na to pytanie znajdziemy w unormowaniach art. 9a ust. 1 ustawy o CIT i art. 25a ust. 1 ustawy o PIT. Otóż taka dokumentacja powinna określać funkcje spełniane przez podmioty uczestniczące w transakcji, z uwzględnieniem użytych przez nie aktywów i podejmowanego ryzyka, wszystkie przewidywane koszty związane z daną operacją oraz formy i terminy zapłaty, a także metody i sposoby kalkulacji zysków oraz ceny przedmiotu transakcji. Na tym nie koniec. W dokumentacji trzeba określić strategię gospodarczą i inne działania w jej ramach - gdy będą miały wpływ na wartość przeprowadzonej operacji oraz inne czynniki, jeżeli uwzględnione zostały przy finalizowaniu danej transakcji. Wreszcie dokumentacja ma również uwzględniać oczekiwane przez firmę, mającą obowiązek sporządzania dokumentacji, korzyści związane z uzyskaniem świadczeń o charakterze niematerialnym - w przypadku gdy uwzględniono je w umowie.
Dlaczego ustawowe przepisy wymagają od powiązanych ze sobą przedsiębiorstw, w tym rodzinnie, sporządzania tak szczegółowych dokumentacji dla zawieranych między nimi transakcji?
Jak już wspomnieliśmy, w obu ustawach o podatkach dochodowych mowa jest o tym, że wykorzystując powiązania, firmy mogą nie wykazywać dochodów albo wykazywać je w niższej wysokości od tej, jakiej należałoby oczekiwać, gdyby takie powiązania nie istniały. Krótko mówiąc, powiązania między firmami mogą być wykorzystywane do przerzucania dochodów i unikania opodatkowania. Administracja skarbowa chce temu przeciwdziałać. A sprawdzanie transakcji zawieranych między firmami powiązanymi, w tym rodzinnie, ułatwia m.in. dokładna dokumentacja, którą przedsiębiorstwa te mają obowiązek sporządzać.
Czy w przepisach przewidziano inne obowiązki związane z dokumentacją transakcji dokonywanych między firmami powiązanymi, w tym rodzinnie?
Tak. Firmy mające obowiązek sporządzania dokumentacji powinny przedstawić ją na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej. Przedsiębiorcy muszą to zrobić w terminie siedmiu dni. Przewidują to regulacje art. 9a ust. 4 ustawy o CIT i art. 25a ust. 4 ustawy o PIT. Dodajmy, że firmy powinny przestrzegać przepisów związanych z obowiązkami dotyczącymi dokumentacji. W przeciwnym razie mogą ponieść konsekwencje przewidziane w art. 30d ustawy o PIT oraz w art. 19 ust. 4 ustawy o CIT. Otóż jeśli organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi dochód z transakcji między firmami powiązanymi w wysokości wyższej od zadeklarowanej (lub stratę w wysokości niższej), natomiast nie zostanie dostarczona dokumentacja, to różnica między zadeklarowanym a oszacowanym dochodem będzie opodatkowana według 50-procentowej stawki. To duża dolegliwość. Dla porównania przypomnijmy, że normalnie dochody przedsiębiorców podlegających ustawie o PIT podlegają progresywnej skali ze stawkami 19, 30 i 40 proc. lub jednolitej 19-proc. stawce. Ustawa o CIT przewiduje natomiast stawkę w wysokości 19 proc.
Warto podkreślić, że w ustawowych przepisach wymieniono metody, jakie mogą stosować pracownicy administracji skarbowej określający dochody firm powiązanych dokonujących transakcji, w wyniku których wykazują zaniżone dochody. Otóż w przypadku tego rodzaju transakcji pomiędzy firmami powiązanymi dochody określa się, w drodze oszacowania, stosując następujące metody: porównywalnej ceny niekontrolowanej, ceny odprzedaży, rozsądnej marży (koszt plus). Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie którejś z wymienionych metod, to można zastosować metody zysku transakcyjnego. Regulacje odnośnie tej kwestii zostały zawarte w art. 11 ust. 2 ustawy o CIT oraz w art. 25 ust. 2 ustawy o PIT.
Czy moglibyśmy doradzić przedsiębiorcom z firm powiązanych rodzinnie, jakie najważniejsze dane powinna zawierać sporządzona przez nich dla celów podatkowych dokumentacja zawieranych między nimi transakcji?
Przede wszystkim w takiej dokumentacji trzeba uwzględnić dane dotyczące wszystkich firm powiązanych rodzinnie, które uczestniczą w dokonywanej transakcji. Należy zatem przedstawić ich działalność, powiązania rodzinne, ich organizację itp.
Istotne jest również zaprezentowanie w dokumentacji funkcji, jakie w dokonywanych transakcjach spełniają poszczególne przedsiębiorstwa. Warto w takim przypadku uwzględnić m.in. spożytkowane aktywa (w tym wartości niematerialne i prawne). Dobrze jest ponadto zaprezentować ryzyko oraz odpowiedzialność ponoszoną przez firmy powiązane rodzinnie, które biorą udział w transakcji.
Szczególną uwagę warto poświęcić podziałowi ryzyka gospodarczego i odpowiedzialności firm dokonujących transakcji. Mogą to być np. ryzyka kursowe, związane za starzeniem się zapasów czy utratą mienia nieobjętego ubezpieczeniem. W niektórych przypadkach należy podać informacje dotyczące analogicznych transakcji zawartych z podmiotami niepowiązanymi. Na tym nie koniec. Warto bowiem zaprezentować spodziewane korzyści związane z opisywaną operacją. Chodzi w tym przypadku zarówno o korzyści bezpośrednie, jak i pośrednie. Warto zwrócić uwagę na to, żeby w dokumentacji określić koszty transakcji. Należy również podać zasady, formy i terminu zapłaty. One to bowiem mają wpływ na cenę.
Oprócz tego trzeba zadbać o przedstawienie w dokumentacji reguł związanych z kalkulowaniem zysków. Dzięki temu można wykazać, jak dana firma powiązana rodzinnie określa dochód z konkretnej transakcji. W działalności gospodarczej nie każda transakcja musi bezpośrednio przynieść zysk. W dokumentacji trzeba jednak wykazać zasadność jej przeprowadzenia, a także spodziewane korzyści, jakie może ona przynieść.
(KT)
PODSTAWA PRAWNA
- Art. 25, 25a, 30d ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).
- Art. 9a, 11, 19 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.).
Andrzej Dębiec, partner, szef działu podatkowego Kancelarii Lovells