Sprzedaż przedsiębiorstwa w niektórych przypadkach może sprawiać problemy podatnikom VAT. Warto więc przypomnieć regulacje zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm., nazywana dalej ustawą o VAT). Otóż jej przepisów nie stosuje się - jak wynika ze wspomnianego artykułu - do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.
Ustawa o VAT jednak nie określa definicji pojęcia przedsiębiorstwo. Można ją natomiast znaleźć w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Przedsiębiorstwo jednak w ujęciu kodeksowym potraktowano w znaczeniu specyficznym (patrz ramka). Dlatego też o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują zawsze okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją sprzedaży. Ocena ta powinna być przeprowadzona przede wszystkim z punktu widzenia sprzedawcy.
Jak wynika bowiem ze wspomnianego art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, sformułowanie - zbycie przedsiębiorstwa - odnosi się do formy organizacyjnej związanej z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa istniejącego w chwili sprzedaży.
Definicyjne kłopoty
Na tym jednak nie koniec problemów definicyjnych. W omawianym unormowaniu wskazano, że przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu samodzielnie sporządzającego bilans. Nie zdefiniowano jednak, co należy rozumieć przez pojęcie transakcja zbycia. Z interpretacji organów podatkowych wynika, że pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do dostawy towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (patrz wyjaśnienia Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu, nr 1473/WVO/443 /705/144/A/2006/GW, z 20 listopada 2006 r.). Chodzi zatem o transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu, oddziału samodzielnie sporządzającego bilans obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu pieniężnego (aportu). Jak z tego wynika, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest to, że są one własnością jednego podmiotu.
DEFINICJA PRZEDSIĘBIORSTWA W KODEKSIE CYWILNYM
Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
Obejmuje ono w szczególności:
- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
- koncesje, licencje i zezwolenia;
- patenty i inne prawa własności przemysłowej;
- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
- tajemnice przedsiębiorstwa;
- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Trzeba opodatkować
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowana tym podatkiem jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Według natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym wspomniano w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W tym przypadku chodzi również o przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
PRZYKŁAD
NIE MA OBOWIĄZKU ZAPŁATY VAT
Podatnik zamierza sprzedać przedsiębiorstwo innej spółce. Sprzedaż przedsiębiorstwa będzie obejmowała cały majątek trwały i obrotowy. Nabywcy będą też przekazane wszelkie kontakty handlowe. Taka transakcja jest czynnością zbycia całego przedsiębiorstwa w rozumieniu kodeksu cywilnego. Natomiast według art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Wynika z tego, że transakcja dokonywana przez podatnika nie podlega opodatkowaniu VAT. Zatem po stronie podatnika nie wystąpi obowiązek zapłaty tego podatku.
PRZYKŁAD
PODATEK MUSI BYĆ ZAPŁACONY
Spółka jest przedsiębiorstwem wielozakładowym. Zamierza sprzedać jeden zakład, który nie ma pełnej samodzielności i odrębności majątkowo-finansowej. Zakład ten nie sporządzał samodzielnie bilansów. Według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowana jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dlatego przy sprzedaży wspomnianego zakładu niemającego pełnej samodzielności dojdzie do wykonania czynności opodatkowanych VAT. Chodzi o dostawę towarów (nastąpi bowiem przeniesienie prawa do dysponowania towarami jak właściciel). Dostawa będzie miała charakter odpłatny, natomiast jej przedmiotem będą towary w rozumieniu ustawy.
Generalnie - jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy o VAT - podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług.
Sprzedaż poszczególnych składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest opodatkowana na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Towary używane
Warto jednocześnie pamiętać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych (z zastrzeżeniem pkt 10). Warunek jest jednak taki, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.
Według art. 43 ust. 2 ustawy o VAT, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się: budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej pięć lat. Za używane uznaje się też pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.
KRZYSZTOF TOMASZEWSKI