Rejestracja dla celów VAT to jeden z podstawowych obowiązków podatnika. Nie jest to tylko czynność techniczna. Podatnik, który nie wywiąże się z tego obowiązku w odpowiednim czasie, przysporzy kłopotów zarówno sobie, jak i swoim kontrahentom.
Podstawowe zasady rejestracji
Podatnicy VAT składają zgłoszenie rejestracyjne naczelnikowi urzędu skarbowego. Należy je złożyć przed dniem wykonania pierwszej czynności opodatkowanej VAT. Podatnicy zwolnieni od VAT lub wykonujący wyłącznie czynności zwolnione od podatku, zgłoszenie rejestracyjne złożyć mogą, ale nie muszą.
W wyniku zgłoszenia naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako podatnika VAT czynnego lub odpowiednio jako podatnika VAT zwolnionego.
WAŻNE
Podatnik ma obowiązek aktualizacji danych zawartych w zgłoszeniu rejestracyjnym. Jeżeli dane te ulegną zmianie, podatnik jest zobowiązany zgłosić zmianę do naczelnika urzędu skarbowego. Ma na to siedem dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana
Należy zwrócić uwagę, że z ustawy nie wynika wprost, od jakiego momentu podmiot składający zgłoszenie rejestracyjne staje się zarejestrowanym podatnikiem tego podatku. Organy podatkowe w swoich interpretacjach uznają jednak, że rejestracja następuje już w momencie złożenia zgłoszenia rejestracyjnego. Datę rejestracji podmiotu dla potrzeb VAT wyznacza zatem dzień złożenia zgłoszenia rejestracyjnego na formularzu VAT-R, a nie dzień otrzymania potwierdzenia zarejestrowania podmiotu jako podatnika VAT czynnego (por. pismo dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 października 2008 r. nr ILPP1/443-729/08-2/BD).
Rejestracja dla celów VAT ma bardzo istotne znaczenie dla obrotu gospodarczego. Brak rejestracji spowoduje bowiem, że kontrahent nie będzie mógł odliczyć VAT. Zgodnie z przepisami podstawą do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego nie mogą być faktury i dokumenty celne wystawione przez podmiot nieistniejący czy nieuprawniony do ich wystawiania. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
W praktyce organy podatkowe brak rejestracji uznają za automatyczną podstawę do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku. Choć orzecznictwo sądów administracyjnych coraz częściej liberalnie traktuje tę kwestię, podatnik musi mieć świadomość zagrożenia jakie niesie brak rejestracji wystawcy faktury.
Przywilej sprawdzenia kontrahenta
Sądy administracyjne, w przypadku skarg na pozbawienie prawa do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez niezarejestrowanych podatników, coraz częściej stosują wykładnię celowościową. Powołując się na orzecznictwo ETS, sądy uznają, że brak rejestracji nie może być jedynym powodem pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku. Istotne są okoliczności sprawy. Przede wszystkim to, czy podatnik mógł przynajmniej przypuszczać, że kontrahent nie był zarejestrowany.
W kontekście tej kształtującej się linii orzeczniczej należy zwrócić uwagę na przepis ustawy o VAT, pozwalający podatnikowi na sprawdzenie kontrahenta. Zgodnie z jego treścią naczelnik urzędu skarbowego na wniosek zainteresowanego musi potwierdzić, czy dany podmiot jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być tu zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku. Może nasuwać się pytanie, czy podatnik, który nie sprawdzi w ten sposób każdego swojego kontrahenta, nie zostanie posądzony o brak należytej staranności w prowadzeniu swojej działalności. Inaczej mówiąc, czy organy podatkowe w przypadku sporu nie zarzucą mu, że nie skorzystał z możliwości sprawdzenia kontrahenta.
Z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika jednak, że nie. W jednym z orzeczeń sąd podkreślił, że przepis nie nakłada obowiązku każdorazowej weryfikacji kontrahenta co do stwierdzenia, czy był on uprawnionym do wystawienia faktury VAT. Z powyższego przepisu wynika jedynie uprawnienie podatnika do wystąpienia z wnioskiem do naczelnika urzędu skarbowego o potwierdzenie, czy dany podmiot jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Jednocześnie sąd wyjaśnił, że w przypadku uzasadnionych wątpliwości co do osoby kontrahenta, wynikających z ustalonego w sprawie stanu faktycznego, powinien to uczynić, a zaniedbanie w tym zakresie może mieć wpływ na ocenę, czy podatnik dochował należytej staranności w jego wyborze (wyrok WSA w Gdańsku z 17 stycznia 2008 r. I SA/Gd 659/07, niepublikowany oraz wyrok WSA w Poznaniu z 22 kwietnia 2008 r., I SA/Po 218/08, niepublikowany).
Okoliczności budzące wątpliwości
Analogiczne stanowisko prezentowane jest w innych wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych. W jednym z nich sąd zobowiązał organ odwoławczy do pełnego ustalenia stanu faktycznego z uwzględnieniem argumentacji wynikającej z orzecznictwa ETS dotyczącego tzw. transakcji karuzelowych. W ocenie sądu konieczne jest przede wszystkim zbadanie okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że strona przynajmniej mogła przewidywać, że dokonuje transakcji, której celem było uzyskanie korzyści podatkowej. Powyższy wniosek musi wynikać z okoliczności zawarcia transakcji jak np. cena nabytego towaru, sposób zapłaty. Zdaniem sądu okoliczności te mogą dotyczyć też innych faktów, które mogły prowadzić do wniosku, że należało dopełnić aktów należytej staranności i dokonać sprawdzenia kontrahenta. Jednak również ten skład orzekający uznał, że przepis nie nakłada na podatnika obowiązku każdorazowego sprawdzania kontrahenta co do stwierdzenia, czy był on uprawniony do wystawiania faktur. Z przepisu tego wynika jedynie uprawnienie do wystąpienia z wnioskiem o potwierdzenie statusu kontrahenta jako czynnego podatnika VAT. Konieczność podjęcia czynności sprawdzających pojawić się może w sytuacji, gdy okoliczności towarzyszące dokonywanym transakcjom powinny, obiektywnie rzecz biorąc, wzbudzić wątpliwości co do osoby kontrahenta. Sąd wytknął organom podatkowym, że nie zbadał sprawy pod tym kątem. I za błąd uznał założenie, bez głębszej analizy, że konieczne było sprawdzenie kontrahenta. Nie wskazał jednak, jakie konkretne fakty powinny były wzbudzić wątpliwości podatniczki (Wyrok WSA w Olsztynie z 9 stycznia 2008 r., I SA/Ol 180/07, niepublikowany). Powyższe orzeczenie zakazuje nie tylko automatycznego uznania, że brak rejestracji pozbawia prawa do odliczenia. Sąd uznaje też, że organ podatkowy musi wskazać, jakie okoliczności faktyczne powinny skłonić podatnika do skorzystania z procedury sprawdzenia kontrahenta.
Wykreślenie z rejestru
Wykreślenia podatnika z rejestru VAT następuje w razie:
• gdy podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu (podatnik ma obowiązek zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie stanowi podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT),
• śmierci podatnika (zgłoszenie o zaprzestaniu działalności w wyniku śmierci podatnika dokonuje jego następca prawny).
Wykreślenie z urzędu następuje, jeśli:
• zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu nie zostało zgłoszone naczelnikowi urzędu skarbowego (organ sam wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT,
• w wyniku podjętych czynności sprawdzających okaże się, że podatnik nie istnieje lub mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem (wówczas naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania go o tym).
ALEKSANDRA TARKA
aleksandra.tarka@infor.pl
PODSTAWA PRAWNA
• Art. 96 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).