Konsultacje poprawiły projekt, ale nie zastąpią roli ustawowego przeglądu fundacji rodzinnej [Komentarz]

• Co przekonało ministerstwo?
• Gdzie nadal pozostaje problem?
• Najważniejsze: poprawki nie zastępują przeglądu
• Podsumowanie

Nie zmienia to jednak mojego zasadniczego stanowiska: zmiany dotyczące fundacji rodzinnej powinny być konsekwencją kompleksowego przeglądu przewidzianego w art. 143 ustawy o fundacji rodzinnej, a nie kolejną, punktową nowelizacją wyłącznie przepisów podatkowych, wyprzedzającą zakończenie tego procesu.

Fundacja rodzinna została wprowadzona jako instytucja sukcesyjna, majątkowa i długoterminowa. Nie jest wyłącznie narzędziem podatkowym. Dlatego ocena jej funkcjonowania powinna obejmować nie tylko materie PIT i CIT, ale również prawo prywatne, sukcesyjne, rodzinne, korporacyjne, rejestrowe oraz praktykę działania organów fundacji. Taki właśnie sens ma art. 143 ustawy. Jeżeli ustawodawca zapowiedział trzyletni przegląd funkcjonowania całej instytucji, to zmiana jej podstawowych parametrów podatkowych przed zamknięciem tego procesu jest co najmniej przedwczesna.

Co przekonało ministerstwo?

Po konsultacjach widać kilka istotnych korekt.

Po pierwsze, pozytywnie należy ocenić utrzymanie i doprecyzowanie zmiany dotyczącej zwolnienia PIT dla zstępnych rodzeństwa fundatora. To rozwiązanie rzeczywiście odpowiada praktyce firm rodzinnych. W wielu przypadkach biznes był tworzony, rozwijany albo dziedziczony przez rodzeństwo. Jedna fundacja rodzinna obejmująca kolejne linie rodzinne jest w takich sytuacjach naturalnym instrumentem sukcesji. Resort uwzględnił również część uwag dotyczących zakresu rodzinnego tej regulacji, w tym potrzebę zachowania spójności z innymi konstrukcjami prawa podatkowego i rodzinnego, a w szczególności odesłanie do art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Konsekwencją nastąpiło dodatkowe poszerzenie katalogu „osób najbliższych” o zstępnych pasierba.

Po drugie, duże znaczenie ma zmiana podejścia do podmiotów transparentnych podatkowo. Pierwotnie projekt szedł w kierunku zbyt automatycznym: sama transparentna forma podmiotu mogła prowadzić do utraty zwolnienia. Po konsultacjach zaakceptowano kierunek, w którym znaczenie ma charakter działalności wykonywanej za pośrednictwem takiego podmiotu. Jeżeli odpowiada ona działalności, którą fundacja mogłaby prowadzić bezpośrednio ze zwolnieniem, sama transparentność nie powinna przesądzać o opodatkowaniu. To jedna z bardziej racjonalnych zmian wynikających z konsultacji. Raport wprost wskazuje, że uwagi dotyczące opodatkowania przychodów z podmiotów transparentnych zostały uwzględnione albo kierunkowo uwzględnione przez uzależnienie zakresu zwolnienia od działalności tych podmiotów.

Po trzecie, złagodzono projektowany lock-up na zbycie aktywów. Ministerstwo skróciło okres karencji z 3 lat do 2 lat, zrezygnowało z objęcia karencją mienia nabytego na warunkach rynkowych od podmiotu powiązanego oraz wprowadziło wyjątek dla zbycia wynikającego z decyzji organu władzy publicznej. To istotne korekty względem pierwotnego projektu.

To wszystko należy odnotować uczciwie. Konsultacje nie były całkowicie pozorne. W kilku obszarach projekt został poprawiony.

Gdzie nadal pozostaje problem?

Mimo tych korekt zasadnicze wątpliwości pozostają. Pierwsza dotyczy najmu. Ministerstwo nie zdecydowało się na wyraźne rozróżnienie działalności hotelarskiej lub krótkoterminowego zakwaterowania od zwykłego, pasywnego najmu komercyjnego. Tymczasem to rozróżnienie jest kluczowe.

Można zrozumieć potrzebę ograniczenia preferencji tam, gdzie fundacja rodzinna faktycznie prowadzi działalność operacyjną podobną do hotelarskiej. Nie powinno to jednak prowadzić do opodatkowania klasycznego najmu biura, magazynu, hali, lokalu użytkowego czy długoterminowego udostępnienia nieruchomości podmiotowi niepowiązanemu. Taki najem jest jednym z najbardziej naturalnych sposobów zarządzania majątkiem. Co więcej, najem i dzierżawa zostały wprost ujęte w ustawie o fundacji rodzinnej jako działalność dozwolona. Jeżeli przepisy podatkowe będą tę aktywność istotnie ograniczać, powstanie niespójność między ustawą ustrojową a regulacją podatkową.

Drugi problem to stawka podatku. Ministerstwo nie odstąpiło od podwyższenia stawki z 15% do 19%. To nie jest punktowe uszczelnienie konkretnego nadużycia. To zmiana jednego z podstawowych parametrów całego modelu fundacji rodzinnej. Obejmie każdą fundację — również taką, która nie prowadzi spornej działalności, nie uczestniczy w agresywnych strukturach, nie sprzedaje aktywów krótko po ich wniesieniu i rzeczywiście realizuje cel sukcesyjny.

W tym zakresie spór nie dotyczy wyłącznie wysokości podatku. Dotyczy przewidywalności prawa. Fundatorzy podejmowali decyzje o wniesieniu majątku do fundacji w oparciu o określony model. Jeżeli po trzech latach jeden z jego podstawowych parametrów zostaje zmieniony, trudno budować przekonanie, że fundacja rodzinna jest instytucją stabilną i projektowaną na pokolenia.

Trzeci problem to lock-up. Skrócenie okresu do 2 lat jest krokiem w dobrą stronę, ale mechanizm nadal opiera się na założeniu, że problemem jest samo zbycie aktywa. Tymczasem w wielu sytuacjach sprzedaż składnika majątku jest elementem racjonalnego zarządzania. Dotyczy to zwłaszcza papierów wartościowych, akcji publicznych, obligacji i innych aktywów płynnych. Odpowiedzialny zarząd fundacji musi mieć możliwość reagowania na zmianę warunków rynkowych, wezwania, przymusowe wykupy, pogorszenie sytuacji emitenta albo potrzebę dywersyfikacji portfela.

Właściwszym kierunkiem byłoby opodatkowanie szybkiej dystrybucji środków do fundatora lub beneficjentów, a nie samej sprzedaży aktywa. Jeżeli środki pozostają w fundacji i są reinwestowane, trudno mówić o konsumpcji korzyści podatkowej. To właśnie reinwestowanie jest jednym z podstawowych sensów fundacji rodzinnej.

Czwarty problem dotyczy ukrytych zysków. Zasadniczo można zrozumieć objęcie regulacją pożyczek, które w praktyce zastępują świadczenia na rzecz fundatora, beneficjenta lub podmiotu powiązanego. Nie każda nieściągalność, umorzenie czy odpis należności oznacza jednak ukryty transfer wartości. Jeżeli należność powstała na warunkach rynkowych, a jej nieściągalność wynika z rzeczywistej niewypłacalności, upadłości, restrukturyzacji albo bezskutecznej egzekucji, fundacja ponosi stratę gospodarczą. Nie powinno się jej automatycznie traktować jak podmiotu, który przekazał ukryte świadczenie.

Najważniejsze: poprawki nie zastępują przeglądu

Po konsultacjach projekt jest lepszy niż pierwotna wersja. Ale to nadal nie rozwiązuje problemu systemowego. Fundacja rodzinna nie powinna być zmieniana od nowelizacji do nowelizacji. Ustawodawca sam przewidział mechanizm przeglądu po trzech latach obowiązywania ustawy. To właśnie ten przegląd miał być momentem całościowej oceny instytucji — nie tylko podatkowej, ale również ustrojowej, sukcesyjnej, rodzinnej i gospodarczej.

Dlatego konsekwentnie podtrzymuję stanowisko, że jakiekolwiek zmiany podstawowych parametrów fundacji rodzinnej powinny być konsekwencją prac wynikających z art. 143 ustawy o fundacji rodzinnej. Zmiany dokonywane przed zakończeniem tego procesu są dla mnie formą niedotrzymania słowa przez ustawodawcę wobec przedsiębiorców, którzy zaufali nowej instytucji i zaczęli w oparciu o nią planować sukcesję.

Nie chodzi o to, aby nie zmieniać przepisów. Przeciwnie — po pierwszych latach funkcjonowania fundacji rodzinnej widać obszary wymagające doprecyzowania. Nadużycia powinny być eliminowane. Konstrukcje czysto transakcyjne, pozorne albo służące obejściu opodatkowania nie powinny korzystać z ochrony.

Ale czym innym jest punktowe uszczelnienie nadużyć, a czym innym generalne przedefiniowanie modelu. Podwyższenie stawki, szerokie ograniczenia najmu, lock-up obejmujący racjonalne zarządzanie majątkiem czy brak pełnej ochrony reinwestycji to rozwiązania, które wpływają nie tylko na podmioty abuzywne, ale także na zwykłe fundacje rodzinne realizujące cel sukcesyjny.

Fundacja rodzinna jest instytucją na pokolenia. Potrzebuje stabilnych reguł, zaufania i przewidywalności. Konsultacje poprawiły projekt, ale nie zastąpią kompleksowego przeglądu ustawy.

Podsumowanie

Po konsultacjach można powiedzieć, że Ministerstwo częściowo wysłuchało rynku. Projekt został poprawiony w kilku ważnych miejscach: przy CFC, podmiotach transparentnych, lock-upie i zwolnieniu dla szerszego kręgu rodziny. Ale nadal nie odpowiedziano na pytanie najważniejsze: dlaczego podstawowe parametry podatkowe fundacji rodzinnej mają być zmieniane przed zakończeniem przeglądu, który sam ustawodawca wpisał do ustawy?

To nie jest spór tylko o stawkę, najem czy termin karencji. To spór o zaufanie do państwa.

Autor: Piotr Aleksiejuk, radca prawny
Wojarska Aleksiejuk & Wspólnicy